O Processo Administrativo Fiscal em âmbito Federal é disciplinado tanto pelo Decreto nº 70.235/72, como pela Lei nº 9.784/99.
O procedimento fiscal tem início com o primeiro ato por escrito praticado de ofício por servidor competente, cientificado o sujeito passivo da obrigação tributária ou o seu preposto. Da mesma forma, o procedimento fiscal se inicia com a apreensão de mercadorias, documentos ou livros, como pelo começo de despacho aduaneiro de mercadoria importada.
Com o início do procedimento, fica excluída a espontaneidade do sujeito passivo quanto aos atos anteriores e dos demais envolvidos nas infrações verificadas, independentemente de intimação.
Os termos decorrentes da atividade fiscalizadora devem ser produzidos por escrito, sempre que possível, em livro fiscal, disponibilizando-se cópia autenticada ao sujeito passivo sob fiscalização. A exigência de crédito tributário, retificação de prejuízo fiscal e a aplicação de penalidade isolada deverão ser formalizadas em autos de infração ou notificação de lançamento, distintos para cada imposto, contribuição ou penalidade, os quais deverão estar instruídos com todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova indispensáveis à comprovação do suposto ilícito.
Na sua atuação, a Administração Pública deverá obedecer aos princípios estabelecidos na Constituição Federal em seu art. 371 e no artigo 2º da Lei nº 9.784/992, sendo eles, dentre outros, da legalidade, finalidade, motivação, razoabilidade, proporcionalidade, moralidade, ampla defesa, contraditório, segurança jurídica, interesse público e eficiência.
Deve a Administração Pública observar nos processos administrativos, entre outros, os critérios de atuação conforme a lei e o Direito; atendimento a fins de interesse geral, vedada a renúncia total ou parcial de poderes ou competências; objetividade no atendimento do interesse público; atuação segundo padrões éticos de probidade, decoro e boa-fé, divulgação oficial dos atos administrativos, ressalvadas as hipóteses de sigilo previstas na Constituição; adequação entre meios e fins, vedada a imposição de obrigações, restrições e sanções em medida superior àquelas estritamente necessárias ao atendimento do interesse público; indicação dos pressupostos de fato e de direito que determinarem a decisão; observância das formalidades essenciais à garantia dos direitos dos administrados; adoção de formas simples, suficientes para propiciar adequado grau de certeza, segurança e respeito aos direitos dos administrados; garantia dos direitos à comunicação, à apresentação de alegações finais, à produção de provas e à interposição de recursos, nos processos de que possam resultar sanções e nas situações de litígio; proibição de cobrança de despesas processuais, ressalvadas as previstas em lei; impulsão, de ofício, do processo administrativo, sem prejuízo da atuação dos interessados; interpretação da norma administrativa da forma que melhor garanta o atendimento do fim público a que se dirige, vedada aplicação retroativa de nova interpretação.
Em complemento aos deveres da Administração Pública, surge para os contribuintes administrados os direitos, sem prejuízo de outros, tais como ser tratado com respeito pelas autoridades e servidores, que deverão facilitar o exercício de seus direitos e o cumprimento de suas obrigações; ter ciência da tramitação dos processos administrativos em que tenha a condição de interessado, ter vista dos autos, obter cópias de documentos neles contidos e conhecer as decisões proferidas; formular alegações e apresentar documentos antes da decisão, os quais serão objeto de consideração pelo órgão competente; fazer-se assistir, facultativamente, por advogado, salvo quando obrigatória a representação, por força de lei.
Assim, o Auto de Infração, como ato propulsor do processo administrativo, lavrado por autoridade competente, é passível de impugnação perante o Órgão Administrativo, devendo se observar o princípio do contraditório e ampla defesa, nos termos do inciso LV do artigo 5º da Constituição Federal3.
Ultrapassados os argumentos de defesa trazidos pelo sujeito passivo seja via Impugnação ou Manifestação de Inconformidade, com julgamento de primeira instância, a decisão conterá relatório resumido do processo, fundamentos legais, conclusão e ordem de intimação, devendo referir-se, expressamente, a todos os autos de infração e notificações de lançamento objeto do processo, bem como às razões de defesa suscitadas pelo impugnante contra todas as exigências.
Desta decisão caberá Recurso Voluntário, total ou parcial, na forma do artigo 33 do Decreto 70.235/724, com efeito suspensivo (art. 151, III, do CTN5), dentro dos trinta dias seguintes à ciência da decisão.
O Recurso Voluntário interposto será processado e julgado por uma das Câmaras do Conselho de Contribuintes, nas competências distribuídas na forma do Regimento Interno dos Conselhos de Contribuintes. Da decisão proferida pelo colegiado será dado conhecimento ao sujeito passivo, intimando-o, quando for o caso, a cumpri-la, no prazo de trinta dias, ressalvados o pedido de reconsideração ou a ocorrência das condições de admissibilidade do Recurso Especial à Câmara Superior de Recursos Fiscais (art. 32, incisos I e II, do Regimento Interno dos Conselhos de Contribuintes6).
Tanto a decisão de primeira instância, após esgotado o prazo para recurso voluntário sem que este tenha sido interposto, como a decisão de segunda instância de que não caiba recurso ou, se cabível, quando decorrido o prazo sem sua interposição, e a decisão de instância especial serão definitivas. Da mesma forma são definitivas as decisões de primeira instância na parte que não for objeto de recurso voluntário ou não estiver sujeita a recurso de ofício.
A decisão definitiva contrária ao sujeito passivo será cumprida no prazo para cobrança amigável, estabelecido em trinta dias pelo artigo 21 do Decreto 70.235/72. Após findo o prazo da cobrança amigável sem que tenha sido pago o crédito tributário, a Administração Pública declarará o sujeito passivo devedor remisso e encaminhará o processo à autoridade competente para promover a cobrança executiva.
Segundo determina o artigo primeiro da Lei de Execuções Fiscais, Lei nº 6.830/80, a execução judicial para cobrança da Dívida Ativa da União, dos Estados, do Distrito Federal, dos Municípios e respectivas autarquias será por ela regida e, subsidiariamente, pelo Código de Processo Civil.
A Dívida Ativa Tributária é constituída pelo crédito da Fazenda Pública dessa natureza, proveniente de obrigação legal relativa a tributos e respectivos adicionais e multas, e Dívida Ativa Não-Tributária são os demais créditos da Fazenda Pública, tais como os provenientes de empréstimos compulsórios, contribuições estabelecidas em lei, multas de qualquer origem ou natureza, exceto as tributárias, foros, laudêmios, aluguéis ou taxas de ocupação, custas processuais, preços de serviços prestados por estabelecimentos públicos, indenizações, reposições, restituições, alcances dos responsáveis definitivamente julgados, bem assim os créditos decorrentes de obrigações em moeda estrangeira, de sub-rogação de hipoteca, fiança, aval ou outra garantia, de contratos em geral ou de outras obrigações legais.
Com a inscrição em Dívida Ativa, que abrange atualização monetária, juros e multa de mora e demais encargos previstos em lei ou contrato, o Estado realiza o ato de controle administrativo da legalidade. Este controle, no âmbito da Administração Pública Federal, é feito pela Procuradoria Geral da Fazenda Nacional, órgão competente conforme dispõe o parágrafo quinto do artigo 39 da Lei nº 4.320/647 e o próprio parágrafo quarto do artigo 2º da Lei de Execuções Fiscais8.
Observadas as formalidades elencadas no parágrafo quinto do artigo 2º da Lei de Execuções Fiscais9, sob pena de nulidade do título executivo extrajudicial10, a Dívida Ativa regularmente inscrita goza de presunção relativa de certeza e liquidez, podendo ser ilidida por prova inequívoca, a cargo do executado ou de terceiro, a quem aproveite.
A inscrição em Dívida Ativa, formalizada em Certidão, e a petição inicial poderão constituir um único documento, preparado inclusive por processo eletrônico.
Com o despacho do Juiz que deferir a inicial, defere-se a ordem para citação do executado para, no prazo de 5 (cinco) dias, pagar a dívida com os juros e multa de mora e encargos indicados na Certidão de Dívida Ativa, ou garantir a execução.
Segundo determina o Decreto-Lei nº 1.025/69, que declara extinta a participação de servidores públicos na cobrança da Dívida Ativa da União e dá outras providências, na cobrança da Dívida Ativa da União incidirá a taxa de 20% (vinte por cento), paga pelo executado, a ser recolhida aos cofres públicos, como renda da União.
A taxa estabelecida pelo Decreto-Lei em 20% (vinte por cento) tem por fim cobrir as despesas da Fazenda Nacional, incluindo honorários, na cobrança dos tributos não recolhidos, conforme reconhecido pelo próprio Superior Tribunal de Justiça11.
Esta taxa, inserida no ordenamento jurídico pelo Decreto-Lei nº 1.025/69, em seguida sofreu as alterações do Decreto-Lei nº 1.569/7712 e Decreto-Lei nº 2.163/8413, que possibilitaram a sua redução para 10% (dez por cento), caso da quitação do débito, inscrito em Dívida Ativa, antes da remessa da respectiva certidão ao competente órgão do Ministério Público Federal para o devido ajuizamento.
O mesmo dispositivo legal veio a sofrer as alterações promovidas pelo Decreto-Lei nº 1.645/7814, determinando que o referido encargo substituía a condenação do devedor em honorários de advogado e o respectivo produto seria, sob este título, recolhido integralmente ao Tesouro Nacional.
Diante destas disposições legais, algumas conclusões advieram em julgamentos pelo STJ, como que a taxa em questão substitui a condenação ao pagamento de honorários sucumbenciais na cobrança executiva da Dívida Ativa da União. Assim, considerando que no referido encargo já se encontram embutidos os honorários advocatícios, mostra-se incompatível a cumulação dessas verbas, sob pena de caracterização do vedado bis in idem15.
Da mesma forma, concluiu o STJ que após o ajuizamento do executivo fiscal, não se admite a redução do percentual do encargo legal previsto no artigo 1º do Decreto-Lei nº 1.025/69 de 20% (vinte por cento) sobre o valor do débito, por não ser ele mero substituto da verba honorária16.
Por fim, pode-se concluir que o encargo legal estatuído para a cobrança da Dívida Ativa da União em 20% (vinte por cento) sobre o valor total atualizado da dívida, deve ser reduzido para 10% (dez por cento) se o valor for integralmente quitado antes do ajuizamento da Execução Fiscal, nos termos da lei.
Em síntese:
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Até a inscrição em Dívida Ativa não há qualquer adicional ao débito tributário, somente havendo falar em juros e multa de mora;
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Após a inscrição em Dívida Ativa (PGFN), o débito será acrescido de 10%, caso pago antes do ajuizamento da Execução Fiscal;
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Após o ajuizamento, o débito será acrescido de 20%.
[1] Art. 37. A administração pública direta e indireta de qualquer dos Poderes da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios obedecerá aos princípios de legalidade, impessoalidade, moralidade, publicidade e eficiência (…)
[2] Art. 2o A Administração Pública obedecerá, dentre outros, aos princípios da legalidade, finalidade, motivação, razoabilidade, proporcionalidade, moralidade, ampla defesa, contraditório, segurança jurídica, interesse público e eficiência.
[3] Art. 5º Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à propriedade, nos termos seguintes:
(…)
LV - aos litigantes, em processo judicial ou administrativo, e aos acusados em geral são assegurados o contraditório e ampla defesa, com os meios e recursos a ela inerentes;
[4] Art. 33. Da decisão caberá recurso voluntário, total ou parcial, com efeito suspensivo, dentro dos trinta dias seguintes à ciência da decisão.
[5] Art. 151. Suspendem a exigibilidade do crédito tributário:
(…)
III - as reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributário administrativo;
[6] Art. 32. Caberá recurso especial à Câmara Superior de Recursos Fiscais:
I - de decisão não unânime de Câmara, quando for contrária à lei ou à evidência da prova; e
II - de decisão que der à lei tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra Câmara de Conselho de Contribuintes ou a própria Câmara Superior de Recursos Fiscais.
[7] §5º - A Dívida Ativa da União será apurada e inscrita na Procuradoria da Fazenda Nacional.
[8] § 4º - A Dívida Ativa da União será apurada e inscrita na Procuradoria da Fazenda Nacional.
[9] § 5º - O Termo de Inscrição de Dívida Ativa deverá conter:
I - o nome do devedor, dos co-responsáveis e, sempre que conhecido, o domicílio ou residência de um e de outros;
II - o valor originário da dívida, bem como o termo inicial e a forma de calcular os juros de mora e demais encargos previstos em lei ou contrato;
III - a origem, a natureza e o fundamento legal ou contratual da dívida;
IV - a indicação, se for o caso, de estar a dívida sujeita à atualização monetária, bem como o respectivo fundamento legal e o termo inicial para o cálculo;
V - a data e o número da inscrição, no Registro de Dívida Ativa; e
VI - o número do processo administrativo ou do auto de infração, se neles estiver apurado o valor da dívida.
[10] Art. 585. São títulos executivos extrajudiciais:
(…)
VII - a certidão de dívida ativa da Fazenda Pública da União, dos Estados, do Distrito Federal, dos Territórios e dos Municípios, correspondente aos créditos inscritos na forma da lei;
[11] Recurso Especial nº 639658, de relatoria do Min. Francisco Peçanha Martins, julgado pela 2ª Turma em 17/11/2005.
[12] Art. 3º O encargo previsto no art. 1º do Decreto-lei nº 1.025, de 21 de outubro de 1969, calculado sobre montante do débito, inclusive multas, atualizado monetariamente e acrescido dos juros e multa de mora, será reduzida para 10% (dez por cento), caso o débito, inscrito como Dívida Ativada da União, seja pago antes da remessa da respectiva certidão ao competente órgão do Ministério Público, federal ou estadual, para o devido ajuizamento
[13] Art 12. O art. 3º do Decreto-lei nº 1.569, de 8 de agosto de 1977, passa a vigorar com a seguinte redação:
“Art. 3º O encargo previsto no art. 1º do Decreto-lei nº 1.025, de 21 de outubro de 1969, calculado sobre montante do débito, inclusive multas, atualizado monetariamente e acrescido dos juros e multa de mora, será reduzida para 10% (dez por cento), caso o débito, inscrito como Dívida Ativada da União, seja pago antes da remessa da respectiva certidão ao competente órgão do Ministério Público, federal ou estadual, para o devido ajuizamento."
[14] Art 3º Na cobrança executiva da Divida Ativa da União, a aplicação do encargo de que tratam o art. 21 da lei nº 4.439, de 27 de outubro de 1964, o art. 32 do Decreto-lei nº 147, de 3 de fevereiro de 1967, o art. 1º, inciso II, da Lei nº 5.421, de 25 de abril de 1968, o art. 1º do Decreto-lei nº 1.025, de 21 de outubro de 1969, e o art. 3º do Decreto-lei nº 1.569, de 8 de agosto de 1977, substitui a condenação do devedor em honorários de advogado e o respectivo produto será, sob esse título, recolhido integralmente ao Tesouro Nacional.
[15] REsp 627938/AL, de relatoria do Min. João Otávio de Noronha, julgado em 05/11/2006 pela Segunda Turma do STJ.
[16] REsp 505388/PR, de relatoria do Min. João Otávio de Noronha, julgado em 21/11/2006 pela Segunda Turma do STJ.
Disponível em: http://www.direitonet.com.br/artigos/exibir/3863/Procedimento-para-cobra... [2]