Resumo
Para a presente pesquisa tem como objetivo estudar os crimes contra a ordem tributária conforme Lei 8.137/90. Analisando as condutas elencadas na Lei 8.137/90, bem como os aspectos relacionados à extinção da punibilidade.
Palavras- chave: Crimes contra a ordem tributária; extinção da punibilidade
Crimes contra a ordem tributária
De acordo com a Lei 4.729/65 foi criado pela primeira vez os delitos de sonegação fiscal, onde havia um entendimento de que os delitos de sonegação fiscal eram de mera conduta ou puramente formais, não admitindo a forma tentada.
Segundo Paulo Costa Junior, "após o advento da Lei nº 8.137/90, a primeira preocupação, nesta sede, é saber se a Lei nº 4.729, de 1965, que define os crimes de sonegação fiscal, continua ou não em vigor". (COSTA JUNIOR, 2000 p. 106).
Depois veio a Lei 8.137/90 regulando inteiramente a matéria, revogando a Lei dos Crimes de sonegação fiscal, instituindo os crimes contra a ordem tributária. Foram criados tipos penais de resultado, materiais, uma vez que, sem lesão ao fisco o crime não se consuma. Em crimes materiais ou de resultado, o tipo descreve um resultado, destacado da conduta, que deve ocorrer para considerar o crime consumado.
Para Paulo Costa Junior, "de resto, a Lei nº 8.137/90 regulou inteiramente a matéria dos "crimes contra a ordem tributária", pois, além de definir tipos penais, dispôs sobre multas e responsabilidades dos agentes, representação criminal, dando-lhes tratamento tão abrangente e exaustivo que só nos permite concluir que a lei anterior encontra-se revogada. Assim sendo, devemos admitir, em primeira aproximação, que crimes em matéria tributária são aqueles descritos na Lei nº 8.137, de 1990, estando revogada a Lei nº 4.729/65". (COSTA JUNIOR, 2000 p. 106).
Art. 1º Constitui crime contra a ordem tributária suprimir ou reduzir tributo, ou contribuição social e qualquer acessório, mediante as seguintes condutas: I- omitir informação, ou prestar declaração falsa às autoridades fazendárias; II- fraudar a fiscalização tributária, inserindo elementos inexatos, ou omitindo operação de qualquer natureza, em documento ou livro exigido pela lei fiscal; III- falsificar ou alterar nota fiscal, fatura, duplicata, nota de venda, ou qualquer outro documento relativo à operação tributável; IV- elaborar, distribuir, fornecer, emitir ou utilizar documento que saiba ou deva saber falso ou inexato; V- negar ou deixar de fornecer, quando obrigatório, nota fiscal ou documento equivalente, relativa a venda de mercadoria ou prestação de serviço, efetivamente realizada, ou fornecê-la em desacordo com a legislação.
Pena – reclusão, de 2 (dois) a 5 (cinco) anos, e multa.
Parágrafo único. A falta de entendimento da exigência da autoridade, no prazo de 10 (dez) dias, que poderá ser convertido em horas em razão da maior ou menor complexidade da matéria ou da dificuldade quanto ao atendimento da exigência, caracteriza a infração prevista no inciso V.
Os crimes ao art. 1º, I ao V, consumam-se no vencimento do prazo legal estipulado para recolhimento do tributo. Prevalece o entendimento de que pode haver tentativa, antes de vencer o prazo para recolhimento, embora o tributo ainda não tenha suprimido ou reduzido.
Já os delitos mencionados nos incisos do art. 2º da Lei 8.137/90 são formais e não admitem a forma tentada. Nos crimes formais também descreve um resultado, só que esse resultado não precisa ocorrer efetivamente para caracterizar a consumação, ou seja, o resultado não precisa ocorrer.
Nos dizeres de Paulo Costa Junior, "nos crimes de mera conduta a lei se limita a descrever a conduta do agente, sem fazer alusão a qualquer resultado. Costuma-se dizer, nesta hipótese, que o crime se consuma com o mero comportamento antijurídico, independentemente de qualquer lesão causada aos cofres públicos. Por sua vez, nos crimes de resultado o tipo penal só se aperfeiçoa se ficar demonstrado o ato lesivo causado ao erário público. (COSTA JUNIOR, 2000 p. 108-109).
Art. 2º. Constitui crimes da mesma natureza: I- fazer declaração falsa ou omitir declaração sobre rendas, bens ou fatos, ou empregar outra fraude, para eximir-se, total ou parcialmente, de pagamento de tributo; II- deixar de recolher, no prazo legal, valor de tributo ou de contribuição social, descontado ou cobrado, na qualidade de sujeito passivo de obrigação e que deveria recolher aos cofres públicos; III- exigir, pagar ou receber, para si ou para o contribuinte beneficiário, qualquer percentagem sobre a parcela dedutível ou deduzida de imposto ou de contribuição como incentivo fiscal; IV- deixar de aplicar, ou aplicar em desacordo com o estatuído, incentivo fiscal ou parcelas de imposto liberadas por órgão ou entidade de desenvolvimento; V- utilizar ou divulgar programa de processamento de dados que permita ao sujeito passivo da obrigação tributária possuir informação contábil diversa daquela que é, por lei, fornecida à Fazenda Pública.
Pena – detenção, de 6 (seis) meses a 2 (dois) anos, e multa.
Conforme referido no inciso I do art. 2º fazer declaração falsa ou omitir declaração sobre rendas, bens ou fatos, ou empregar outra fraude, para eximir-se, total ou parcialmente, de pagamento de tributo. Se no caso houver supressão ou redução de tributo seria um crime do art. 1º, não havendo prejuízo, seria um crime do art. 2º. No caso do inciso II criminoso ou devedor, algumas doutrinas criticam o dispositivo como inconstitucional, pois, na Constituição Federal permite a prisão nos casos (alimentos e depositário infiel). O inciso III tem que consistir no ajuste perfeito do fato com o tipo, "exigir", o delito seria formal, já "pagar" ou "receber" seria material necessitando do resultado com efetivo pagamento ou recebimento para a consumação. Inciso IV trata-se de uma norma penal em branco, uma vez, que exigem uma complementação, que nesse caso existe uma lei específica que define o incentivo, sua correta aplicação e o prazo ou oportunidade para aplicação. O inciso V é um crime formal bastando à ação do agente e a sua vontade de alcançar o resultado. Punem as condutas de utilizar ou divulgar conhecimento de informações diversas das que devem ser fornecidas ao Fisco. A consumação ocorrerá com a prática das condutas, independentemente de resultado. Cuida-se de delito subsidiário, a norma só será aplicada se não for aplicada outra, se no caso houver efetivo prejuízo ao Fisco, o crime será conforme ditames do art. 1º da lei.
Art. 3º Constitui crime funcional contra a ordem tributária: I- extraviar livro oficial, processo fiscal ou qualquer documento, de que tenha a guarda em razão da função; sonegá-lo, ou inutilizá-lo, total ou parcialmente, acarretando pagamento indevido ou inexato de tributo ou contribuição social; II- exigir, solicitar ou receber para si ou para outrem, direta ou indiretamente, ainda que fora da função ou antes de iniciar seu exercício, mas em razão dela, vantagem indevida; ou aceitar promessa de tal vantagem, para deixar de lançar ou cobrar tributo ou contribuição social, ou cobrá-los parcialmente: Pena – reclusão, de 3 (três) a 8 (oito) anos, e multa; III- patrocinar, direta ou indiretamente, interesse privado perante a administração fazendária, valendo-se da qualidade de funcionário público: Pena – reclusão de 1 (um) a 4 (quatro) anos, e multa.
No art. 3º prevê crimes que podem ser praticados por funcionário públicos, além dos previstos no Decreto-lei nº 2.848, de 7 de dezembro de 1940 – Código Penal (extravio de documento, corrupção passiva, concussão, dentre outros), no caso tem aplicação apenas subsidiária se a conduta não enquadrar no tipo previsto pela lei especial. Podemos dizer que são crimes próprios que exigem do agente uma determinada qualidade, nesse caso somente poderá figurar como sujeito ativo o funcionário público ou assemelhado, sendo possível a co-autoria e participação do particular, uma vez, que a condição de funcionário é elementar do tipo.
É aplicável subsidiariamente ao funcionário público o art. 314 do CP, quando a conduta não acarretar pagamento indevido ou inexato. O funcionário público prática o crime do art. 314 do CP, quando extravia (desencaminha) livro oficial (criado por lei) ou qualquer documento (público ou privado), de que tem a guarda em razão do cargo. Entendem por pagamento indevido aquele onde a vitima despende importância que não era exigível legalmente. Quanto ao pagamento inexato é aquele previsto legalmente, mas efetuado a menor.
Conforme o inciso II deste artigo reuniu em um único tipo os delitos de concussão e corrupção passiva, que se consumam no momento da exigência, da solicitação, do recebimento ou da aceitação da promessa indevida. Conduta em um crime de concussão, exigir consiste em demandar, ordenar. Tendo como objetivo o agente do crime atingir a vantagem (lucro) indevida (imprópria). Sendo assim, reputa-se consumado o crime de concussão com a mera exigência da vantagem indevida, independentemente de sua obtenção. Corrupção passiva muito parecida com o crime de concussão, mas, existe a diferença, no crime de concussão o agente exige, já de corrupção passiva o agente solicita, recebe ou aceita. No crime de concussão existe uma coação por parte do agente. Ao passo que na corrupção passiva não existe a coação.
No inciso III deve ser observada a expressão "administração pública" e "administração fazendária". Inciso III do art. 3º - patrocinar, direta ou indiretamente, interesse privado perante a administração fazendária, valendo-se da qualidade de funcionário público: Pena – reclusão de 1 (um) a 4 (quatro) anos, e multa. Já no art. 321 do CP tratam da advocacia administrativa, no caso patrocinar tem o sentido de advogar, defender. O crime de advocacia administrativa ocorre se o funcionário público, prevalecendo na qualidade de funcionário, venha patrocinar interesse privado perante a administração pública: Pena será de detenção, de um a três meses, ou multa. Sendo a figura qualificada, se o interesse é ilegítimo (injusto), a pena será de detenção, de três meses a um ano, além da multa.
Extinção da Punibilidade
Com base no art. 1º da lei 8.137/90 ocorrendo o recolhimento corretamente, não pode dizer que houve crime. O interesse do Fisco é receber o que é devido, com isso, o art. 14 da referida lei previa a extinção da punibilidade do agente, caso promovesse o pagamento do tributo devido antes da denúncia. Sendo o art. 14 revogado posteriormente pela Lei 8.383/9, mas, o art. 34 da Lei 9.249/95 veio a prever a extinção da punibilidade novamente com os moldes do art. 14 revogado. Sendo assim, nos delitos formais, consumados independentemente de ocorrer à lesão ao Fisco, o recebimento do tributo devido, desde que seja efetuado antes do recebimento da denúncia, extinguirá a punibilidade.
Nos dizeres de Luciano Amaro:
Com a Lei nº 10.684/2003, desapareceu a condição prevista pelo art. 34 da Lei nº 9.249/95, no sentido de que o pagamento deva ser feito antes do recebimento da denúncia (art. 9º, §2º). A mesma lei resolveu também o problema da extinção da punibilidade nos casos de pagamento parcelado; consoante a disciplina fixada por esse artigo, a pretensão punitiva do Estado é suspensa pelo parcelamento (art. 9º, caput), ficando igualmente paralisado o curso da prescrição (art. 9º, § 1º). Também restou superada pelo mesmo dispositivo legal a disciplina sobre extinção da punibilidade do crime de" apropriação indébita previdenciária", que, como visto acima, fora descrita noutros moldes.
Com a alteração dada pela Lei 10.684/03, o pagamento integral do débito tributário passou a introduzir na extinção da punibilidade do autor de crime contra a ordem tributária, mesmo após o recebimento da denúncia. Conforme art. 9º da Lei 10.694/03 é suspensa a pretensão punitiva do Estado, referente aos crimes previstos nos arts. 1º e 2º da Lei 8.137/90, e nos arts. 168ª e 337ª do Decreto-Lei nº 2.848, de 7 de dezembro de 1940 – Código Penal, durante o período em que a pessoa jurídica relacionada com o agente dos aludidos crimes estiver incluída no regimes de parcelamento. No parágrafo 1º reitera-se a disposição no sentido de não correr a prescrição criminal durante o período de suspensão da pretensão punitiva. Contudo, o acréscimo mais importante e do parágrafo 2º, no qual determina: extingue-se a punibilidade dos crimes referidos neste artigo quando a pessoa jurídica relacionada com o agente efetuar o pagamento integral dos débitos oriundos de tributos contribuições sociais, inclusive acessórios.
Carla Bonomo prevê o art. 9º, § 2º, da supracitada Lei, que o pagamento do débito extingue a punibilidade nos crimes acima estudados, situação que não favorece o funcionário público. (BONOMO, 2009 p.109).
Conclusão
Pode-se dizer que foi escrito alusões particulares a cada um dos referidos incisos dos arts. 1º, 2º e 3 da Lei 8.137/90, com a finalidade de desenvolver as referencias essenciais a boa compreensão dos crimes contra a ordem tributária. Também referente à extinção da punibilidade referente aos delitos tributários, tendo como hipótese a quitação da divida tributária, podendo ser considerada um avanço.
Referências
COSTA JÚNIOR, Paulo. Infrações Tributárias e Delitos Fiscais. 4 ed. São Paulo: Saraiva, 2000.
Amaro, Luciano. Direito Tributário Brasileiro. 18 ed. São Paulo: Saraiva 2012.
Bonomo, Carla. Direito Tributário. Rio de Janeiro: Forense 2007.