A HARMONIZAÇÃO DAS LEGISLAÇÕES TRIBUTÁRIAS
NO MERCOSUL
Igor Mauler Santiago advogado em Belo Horizonte
1 - UNIVERSALIZAÇÃO DA IDÉIA DE INTEGRAÇÃO
REGIONAL
Desde o fim da Segunda Grande Guerra (1939-1945), o mundo tem assistido,
um tanto perplexo, à multiplicação sem precedentes
de experiências, nem sempre bem-sucedidas, de integração
política e econômica entre países avizinhados.
O fenômeno, que contrasta com os desígnios cosmopolitas da
ONU, surgida na mesma época, deve-se, de um lado, à virtual
impossibilidade de conciliação dos anseios de todos os membros
desta, dada a extrema variedade de feitio político, econômico
e social existente entre eles, e, de outro, ao pouco empenho da organização
na busca da integração possível, graças ao
tradicional desinteresse e mesmo à oposição dos Estados
hegemônicos, que ocupam os postos-chaves de sua estrutura decisória,
às iniciativas desta natureza, vistas como ameaças de restrição
ao seu comércio internacional.
Assim, a formação de blocos regionais foi, por um largo período
apenas encerrado em 1992, com a assinatura do tratado do NAFTA (North American
Free Trade Agreement), tema de interesse restrito a países com baixa
ou decrescente participação nas trocas comerciais internacionais,
com sentimentos de insegurança externa e preocupados em consolidar
a sua soberania. Nesta circunstância encontravam-se, entre 1945 e
o fim da década de 1950, por razões muito distintas, tanto
a Europa Ocidental quanto a América Latina (1).
Naquela floresceram a união aduaneira do BENELUX (1944); o Parlamento
Europeu, o Conselho da Europa e a Organização para a Cooperação
Econômica Européia (1948), esta última criada para
administrar os fundos do Plano Marshall; a Comunidade Européia do
Carvão e do Aço (CECA, 1951); a Comunidade Européia
de Energia Atômica e a Comunidade Econômica Européia
(EURATOM e CEE, 1957); e a Associação Européia de
Livre-Comércio (1959), mais tarde parcialmente integrada à
CEE. Em 1993, com a entrada em vigor do Tratado de Maastricht, constituiu-se
a União Européia.
Nas Américas, que acalentam desde 1822 o sonho confederativo de
SIMÓN BOLÍVAR, contam-se hoje, segundo levantamento recente
(2), dezessete organizações internacionais distintas, sejam
de cunho pan-americano, como a Organização dos Estados Americanos
(OEA, 1948) e o Banco Interamericano de Desenvolvimento (BID, 1959), sejam
de alcance regional, como o já referido NAFTA (1992), o Sistema
Econômico Latino-Americano (SELA, 1975), a Associação
Latino-Americana de Integração (ALADI, 1980), o Grupo dos
Três, que congrega o México, a Colômbia e a Venezuela
(1994), o Grupo de Países Latino-Americanos e Antilhanos Exportadores
de Açúcar (GEPLACEA, 1976), a Organização Latino-Americana
de Energia (OLADE, 1973), a União dos Países Exportadores
de Bananas (UPEB, 1974), o Pacto Andino (1969), o Mercosul (1991), o Sistema
do Rio da Prata (1969), o Tratado de Cooperação Amazônica
(1978), o Mercado Comum Centro-Americano (MCCA, 1960), o Banco Centro-Americano
de Integração Econômica (BCIE, 1960), a Comunidade
do Caribe (CARICOM, 1973), com suas instituições associadas
(CARIBANK e Sociedade de Investimentos do Caribe), e a Organização
dos Estados do Caribe Oriental (OECO, 1981).
As grandes mudanças operadas recentemente no sistema internacional
- transnacionalização da economia mundial, fim da guerra
fria, expansão da democracia e da economia de mercado, com redução
significativa dos mecanismos interventivos dos Estados nacionais (3) —
retiraram as experiências de integração latino-americanas
do estado de letargia em que tinham sido mergulhadas pelas graves crises
institucional e econômica que marcaram as duas últimas décadas.
Em seu esforço atual de consolidação, os tratados
americanos de integração regional miram-se em grande medida
nos sucessos da União Européia. A disparidade nos resultados
obtidos é, contudo, evidente, e se explica por fatores de diversas
ordens, entre os quais podem-se destacar:
a) no que toca aos objetivos perseguidos, tem-se que a integração
latino-americana pautou-se sempre por objetivos exclusivamente econômicos
(4), estando sujeita às freqüentes oscilações
conjunturais da região; na Europa, uma vontade política de
integração serve de esteio ao processo mesmo diante das dificuldades
nas negociações econômicas entre os países-membros;
b) no que se refere à estratégia de integração,
a Europa, através do método dos efeitos funcionais (spill
over effect), consistente na harmonização prioritária
de setores com maior efeito disseminador, como a energia e a indústria
de base, soube tornar o processo a um tempo gradual e irreversível
(5);
c) no que concerne ao instrumental jurídico empregado, verifica-se
que a harmonização das legislações nacionais
européias obedece a uma ordem jurídica supranacional, enquanto
na América Latina, à exceção do Pacto Andino,
nunca se foi além da harmonização tradicional, realizada
por meio dos instrumentos típicos do Direito Internacional Público
(6). O ordenamento supranacional, cuja construção pressupõe
necessariamente a cessão parcial de soberania por parte dos Estados-membros,
submete-se a três princípios essenciais: aplicação
direta no território dos Estados-partes, independentemente de qualquer
sistema de conversão, primazia sobre os direitos nacionais internos
e uniformidade de interpretação pelos diversos Estados-partes
(7);
d) no que respeita ao grau de interdependência recíproca das
economias integradas, a Europa apresenta coeficiente de integração
crescente, sendo de 35,3% em 1958, e de 57,2% em 1992. Nas experiências
americanas
de integração, esta grandeza, que mede a participação
das operações intra-regionais nas trocas comerciais globais
realizadas pelos Estados-partes, atingiu seu pico na década de 1960,
no Mercado Comum Centro-Americano, não superando os 25% (8). Por
esta razão, os países latino-americanos têm optado
pelo que a CEPAL denominou regionalismo aberto, que consiste no
aprofundamento da interdependência regional com abertura simultânea
a terceiros países, a fim de melhorar a inserção do
bloco integrado na economia mundial (9).
2 - IMPORTÂNCIA DA HARMONIZAÇÃO TRIBUTÁRIA
É intuitivo dizer que os processos de integração regional
não são todos iguais, ou, em outras palavras, que há
diferentes estágios na marcha rumo à integração
econômica e política. Assim, um determinado espaço
econômico pode estar estruturado na forma de zona de livre comércio
para os produtos intra-regionais, mantendo-se intactas as tarifas aduaneiras
dos países-membros relativamente aos provenientes de terceiros países;
pode constituir uma união aduaneira, em que vige também
uma tarifa externa comum, ou um mercado comum, em que se garante
o livre trânsito, não só de mercadorias, como também
dos fatores de produção (capital e trabalho); por fim, pode
ainda revestir-se da forma de união monetária ou mesmo
de união política.
Para a consecução de qualquer destes objetivos faz-se mister
a harmonização das legislações internas dos
Estados envolvidos, na medida do necessário a evitar que o conflito
normativo enseje desigualdades não-pretendidas, atentatórias
aos fins da integração. Em virtude da filiação
dos sistemas jurídicos de todos os países do Mercosul à
família romano-germânica, a tarefa harmonizadora encontra-se
bastante facilitada. Não é demais lembrar que, à época
das codificações, a Argentina e o Paraguai chegaram a ter
o mesmo Código Civil, redigido por VELEZ SARSFIELD a partir de esboço
preparado por TEIXEIRA DE FREITAS (um brasileiro) (10).
A unânime opinião dos doutrinadores e a prática invariável
dos processos em curso elegem o Direito Tributário como matéria
de harmonização prioritária e indispensável
em qualquer mecanismo de integração regional, em virtude
da destacada influência que a tributação exerce sobre
a dinâmica econômica.
Com efeito, quanto aos impostos alfandegários, a par da finalidade
arrecadatória, cada vez menos relevante no atual contexto de liberalização
da economia (dos países do Mercosul, apenas o Paraguai tem arrecadação
expressiva de impostos aduaneiros: 18,4% do volume arrecadado em 1991 (11)
), sobressai a função extrafiscal, consistente na sua manipulação
à guisa de instrumento de intervenção estatal na economia,
que se torna mais ou menos permeável a produtos e serviços
estrangeiros dependendo das alíquotas fixadas.
A harmonização dos impostos indiretos sobre o consumo, cujo
ônus econômico é transferido para o consumidor final
por meio do mecanismo dos preços, visa a impedir distorções
na livre concorrência entre produtos e serviços provenientes
de todos os países integrados. Consiste, fundamentalmente, na decisão
sobre qual país, o da origem ou o do destino das operações
intra-regionais de circulação de mercadorias e serviços,
deterá a potestade exclusiva de tributar o seu consumo, bem como
no compromisso recíproco de não-discriminação,
que garante aos bens importados de outro país-membro tratamento
idêntico ao dispensado aos similares nacionais.
Os impostos diretos (impostos sobre a renda e o patrimônio) apenas
necessitam ser harmonizados caso se pretenda caracterizar o espaço
econômico considerado como mercado comum ou forma mais evoluída
de integração. Influindo principalmente sobre a rentabilidade
das inversões de capital das pessoas físicas e jurídicas,
podem causar, à falta de homogeneização, distorções
na localização dos empreendimentos econômicos, que
obedecem ao chamado efeito Delaware, é dizer, fixam-se preferencialmente
nos Estados que oferecem maiores vantagens fiscais e fazem menores exigências.
Apresentando-se freqüentemente sob a forma de isenções,
reduções ou deduções na base de cálculo
do imposto de renda ou de exclusão de impostos aduaneiros incidentes
sobre insumos, os incentivos nacionais às exportações
de manufaturados também requerem harmonização no âmbito
dos acordos de integração regional, pelas razões próprias
de cada tipo de imposto que exoneram. De ressaltar que a matéria
foi indiretamente harmonizada entre três dos quatro membros do Mercosul
(Argentina, Brasil e Uruguai), já que todos celebraram acordos bilaterais
relativos a ela com os EUA (12).
A harmonização das legislações tributárias
nacionais não é, contudo, uma tarefa fácil. As mesmas
circunstâncias que a tornam inadiável fazem dela um campo
de disputas ferrenhas, que se traduzem na negativa dos Estados envolvidos
em transigir sobre assunto tão próximo à noção
de soberania quanto é a tributação e, principalmente,
a abrir mão de uma parcela de sua arrecadação. Assim
é que, mesmo na bem-sucedida experiência européia,
a coordenação da imposição indireta encontra-se
ainda em estágio transitório, enquanto a da tributação
direta mal começou a ser implementada. Destaque-se, outrossim, que,
com a assinatura do Ato Único Europeu, em 1986, as Diretivas do
Conselho da União Européia passaram a ser tomadas por maioria
qualificada. Para a harmonização de matérias tributárias,
contudo, conservou-se o princípio anterior de unanimidade (13).
No Mercosul, e no que tange especificamente ao Brasil, a dificuldade natural
é agravada pela polêmica sobre a constitucionalidade de tratados
internacionais firmados pela União e ratificados pelo Congresso
Nacional, naquilo em que dispõem sobre impostos reservados à
competência privativa de Estados e Municípios (nada menos
que o ICMS — Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e
Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação,
pertencente aos Estados, e o ISS — Imposto sobre Serviços, de competência
municipal, impostos indiretos da família do IVA, de cuja harmonização
depende o êxito da integração). A matéria ainda
não foi apreciada pelo Supremo Tribunal Federal, e a doutrina encontra-se
cindida em duas correntes antagônicas: uns opinam pela legitimidade,
insistindo no caráter concentracionário e centrípeto
do federalismo brasileiro (14); outros, esforçados na rigidez do
federalismo brasileiro e na sua importância como meio garantidor
da democracia, qualificada pela descentralização espacial
do poder, dão pela inconstitucionalidade, considerando não-obrigatórios
os instrumentos ratificadores naquilo em que exorbitam da competência
federal (15).
O dilema despertou a atenção do Poder Executivo federal,
que incluiu em sua proposta de emenda constitucional sobre reforma tributária,
ora em tramitação perante o Congresso Nacional (16), dispositivo
que confere à União competência especial para conceder
isenção de tributos estaduais e municipais por meio de tratado
internacional devidamente ratificado. A discussão não se
encerra, contudo. Em primeiro lugar, porque a previsão foi eliminada
no projeto substitutivo apresentado pelo relator da Comissão Especial
da Câmara dos Deputados sobre reforma tributária (17). Depois
porque, mesmo depois de aprovada, teria de submeter-se ao crivo do Judiciário,
já que a Constituição brasileira erige em cláusula
pétrea a forma federativa de Estado (art. 60, § 4º,
I). A questão, aí, seria de balanceamento de princípios,
já que o mesmo texto constitucional, em outro sítio (art.
4º, parágrafo único), determina que "a República
Federativa do Brasil buscará a integração econômica,
política, social e cultural dos povos da América Latina,
visando à formação de uma comunidade latino-americana
de nações".
Vale registrar que a nova Constituição do Paraguai, promulgada
em 20.06.92, resolveu o problema de forma conveniente a um Estado unitário,
dispondo, em seus art. 137 e 141, que os tratados e as convenções
internacionais têm hierarquia infraconstitucional e supralegal (18).
3 - HARMONIZAÇÃO DOS IMPOSTOS INDIRETOS
O panorama da tributação indireta na Europa dos anos cinqüenta
era de tal maneira variado que tornava irrealizável qualquer projeto
de integração (19). O Comitê Fiscal e Financeiro da
CEE, no relatório Neumark, apontou para a necessidade de harmonização
da imposição indireta a partir da adoção, por
todos os Estados-membros, de um imposto sobre o valor agregado concebido
nos moldes da taxe sur la valeur ajoutée, vigente na França
desde 1954. Nesta modalidade de imposto apenas se tributa a riqueza agregada
em cada etapa da cadeia de circulação da mercadoria, deduzindo-se
do montante devido por sua venda a quantia paga pelo comerciante anterior.
Desta forma, eliminam-se as distorções econômicas causadas
pela tributação cumulativa, em cascata, assim resumidas
por J. DUE (20) :
a) distorção na alocação dos recursos econômicos,
já que o imposto não é neutro, causando alteração
nos preços entre o produtor e o consumidor final;
b) distorção no preço dos bens segundo as possibilidades
de integração vertical que tenha cada setor (quanto menos
etapas de circulação sofrer o bem, menor o ônus adicionado
pela tributação);
c) desestímulo às exportações, já que,
ainda que se isente o faturamento das empresas exportadoras, não
há como devolver-lhes o imposto incorporado aos preços dos
insumos e dos bens de capital que adquiriram;
d) estímulo à importação de bens, sobretudo
acabados, já que estes apenas sofrerão uma incidência
do imposto, quando de sua entrada, enquanto os nacionais submetem-se a
incidências reiteradas em cada etapa de sua cadeia de produção
e circulação;
e) aumento dos preços dos bens superior à vantagem proporcionada
ao fisco em termos de arrecadação (efeito de piramidação);
f) fiscalização mais cara e difícil, uma vez que não
se estabelece entre os elos sucessivos da cadeia de circulação
nenhuma espécie de relação jurídica (ao contrário
do IVA, em que o débito do vendedor constitui crédito para
o comprador).
A experiência francesa difundiu-se velozmente por todo o mundo, encontrando
livre curso entre os países latino-americanos a partir de meados
da década de 1960. Dos países integrantes do Mercosul, o
Paraguai foi o último a adotar um imposto do tipo valor agregado,
o que fez em 1992.
Ao lado dos impostos gerais à moda do IVA, a Argentina, o Uruguai
e o Paraguai cobram ainda impostos seletivos sobre o consumo (excises
ou accisas), monofásicos e de base restrita, que convém
também harmonizar. O Brasil mantém, paralelamente ao ICMS
e ao ISS, o IPI - Imposto sobre Produtos Industrializados, plurifásico,
não-cumulativo e de base ampla.
Conforme já se referiu, o tema central da harmonização
dos impostos indiretos remete à escolha do país competente
para tributar os bens e serviços objeto de operações
de circulação internacional. Duas soluções
são possíveis: a adoção do princípio
da origem ou a opção pela tributação exclusiva
no destino.
No que se refere ao IVA e aos impostos seletivos sobre o consumo, todos
os países do Mercosul adotam, quanto ao comércio exterior,
o princípio da tributação exclusiva no destino. Assim,
não tributam as exportações e devolvem ao exportador
os créditos por todas as operações anteriores relativas
ao bem exportado, de forma que este sai do país completamente livre
de imposto. Na entrada, ao contrário, sendo certo que o produto
chega também totalmente exonerado, impõem a sua carga tributária
interna, submetendo-o ao mesmo tratamento dispensado aos similares nacionais
(princípio da não-discriminação). Desta forma,
beneficia-se da tributação o país onde se dá
o efetivo consumo do bem.
A opção pelo princípio do destino dispensa maiores
esforços de harmonização legislativa, garantindo ao
mesmo tempo um certo nível de integração e a manutenção
da estrutura impositiva (base de incidência e alíquotas) própria
de cada Estado-parte. A crítica mais tradicional à sua sistemática
repousava na impossibilidade de eliminação das aduanas entre
os países envolvidos, já que é nelas que se fazem
os ajustes necessários à sua operacionalização
(devolução dos créditos na saída; imposição
do IVA nacional na entrada).
Foi na Europa que se encontrou a forma de conciliação entre
o princípio do destino e a supressão das fronteiras fiscais,
levada a efeito em 1993. Até 1997, data prevista da instituição
do sistema de tributação no país de origem, deverá
aplicar-se um regime transitório denominado sistema de pagamento
diferido (21). Segundo este sistema, o comerciante de um Estado-membro,
ao comprovar ao fisco nacional estar vendendo mercadorias a contribuinte
de outro Estado-parte (o que se faz através de documentos comerciais
em que constem os números de inscrição de ambos no
cadastro comunitário único do IVA), beneficia-se de isenção
e recupera os créditos anteriores. O produto exportado sofre a tributação
interna do país do destino logo de sua primeira circulação
dentro do território deste (22).
No sistema de origem, a ser implantado na Europa em um futuro próximo,
o produto sai do país exportador gravado pelo IVA interno deste,
mas é o fisco do Estado do destino que reconhece ao adquirente (se
contribuinte) créditos equivalentes ao imposto suportado, em nome
do princípio da não-cumulatividade. Em contrapartida, sub-roga-se
neste direito de crédito contra o Estado em que se deu a efetiva
arrecadação, já que é da natureza do IVA que
os benefícios da arrecadação pertençam ao país
em que se dá o efetivo consumo (23).
Segundo a proposta da Comissão Européia, a compensação
recíproca entre os Estados-membros far-se-á da seguinte maneira:
mensalmente, cada um deles informará o valor de IVA recolhido sobre
os bens vendidos a contribuintes situados nos demais (somatório
das operações internas com a operação final,
intracomunitária), bem como o montante cuja compensação
reivindicam seus próprios contribuintes, em razão de compras
feitas a comerciantes localizados naqueles. Confrontadas as duas contas,
encontrando-se saldo credor (país importador líquido), o
país indicará o valor de que pretende ser reembolsado; sendo
devedor o saldo (país exportador líquido), pagá-lo-á
à câmara central de compensação, que o redistribuirá
de forma a satisfazer os créditos dos demais Estados-membros (24).
Neste sistema não há os sucessivos rompimentos da cadeia
débito-crédito que, sob o princípio do destino, ocorrem
toda vez que um bem transcende os limites territoriais de um Estado-membro
do espaço econômico integrado. O elevado nível de harmonização
que exige, envolvendo mesmo a convergência de alíquotas, bem
como a grande quantidade de informações que requer sejam
trocadas entre os fiscos envolvidos têm, contudo, sido óbices
à sua adoção. O sistema já foi tentado, por
um curto período, entre alguns países-membros do Mercado
Comum Centro-Americano. A grande evasão fiscal que se seguiu à
eliminação das fronteiras determinou, contudo, o abandono
da experiência (25).
O projeto de reforma constitucional tributária apresentado pelo
governo federal brasileiro, ora em fase de discussão parlamentar,
traz importantes avanços à situação atual da
tributação indireta no País, a saber:
a) substitui o atual IPI por um ICMS federal, incidente sobre base idêntica
à do ICMS dos Estados, que permanece e passa a ser exaustivamente
regulado por lei complementar da União;
b) amplia a atual proibição constitucional de incidência
do ICMS estadual sobre as exportações de produtos industrializados,
estendendo-a também às de produtos primários e semi-elaborados,
cuja tributação é hoje facultada pela Constituição
Federal (a imunidade vale também para o ICMS federal que vier a
ser criado). Os efeitos práticos da proposta foram antecipados pelo
Legislativo federal, que, valendo-se de permissão constitucional
expressa, isentou do imposto estadual, indistintamente, todas as mercadorias
exportadas, por meio da edição da Lei Complementar nº
87, de 13.09.96;
c) no que toca ao ICMS dos Estados, mantém a tributação
na origem e extingue a atual distinção, para efeito de determinação
da alíquota aplicável, entre operação interna
e interestadual, permitindo a criação de mecanismo de repasse
da arrecadação ao Estado do destino e prevendo a progressiva
federalização das operações interestaduais
(parte de arrecadação, aquela correspondente à elevação
da alíquota do ICMS federal a ser criado, em proporção
à redução da estadual, seria repassada pela União
ao Estado do destino);
d) concede créditos de ICMS estadual (e do ICMS federal, a ser criado)
na compra de bens para o ativo imobilizado do contribuinte. A regra foi
também antecipada, e mesmo alargada, pela Lei Complementar nº
87, de 13.09.96, que permite o aproveitamento integral e imediato dos créditos
referentes a bens destinados ao uso, consumo e ativo permanente das empresas
(no qual se inclui o ativo imobilizado), exigindo, no que se refere a estes
últimos, permanência mínima de cinco anos, ou estorno
proporcional dos créditos compensados. O sistema anterior, proibitivo
do aproveitamento destes créditos, atribuía um certo efeito
cumulativo ao ICMS estadual, que repercutia inevitavelmente nos preços.
O problema subsiste, contudo, até a aprovação da emenda
constitucional em apreço, relativamente ao IPI federal. Razões
de equilíbrio interno na arrecadação do ICMS estadual,
levantadas por uma parte da doutrina (26), levaram à insatisfação
com a regra, que, nos termos da proposta do relator da Comissão
Parlamentar Especial, é de ser substituída pela isenção
da venda final de bens de capital, a ser definidos em lei, com manutenção
dos créditos anteriores (27). O argumento é de que os Estados
compradores concederiam créditos, perdendo receita, por imposto
arrecadado e apropriado pelos vendedores, sobretudo São Paulo. A
solução é parcial, e o problema poderia ser contornado
pela fixação de prazo à constituição
do mecanismo de repasse da receita ao Estado destinatário, prevista
de forma vaga no projeto de reforma.
e) proíbe a concessão, sob qualquer forma, de incentivos
que anulem o ônus econômico do imposto; a vedação,
com poucas chances de ser aprovada, é voltada preferencialmente
aos Estados, a fim de pôr cobro à guerra fiscal que ora se
trava no seio da federação brasileira.
O projeto tem também os seus reveses, como a permissão de
cobrança de impostos cumulativos pela União, no exercício
de sua competência residual, e a manutenção da atual
separação entre ICMS e ISS, que impede o aproveitamento de
créditos relativos ao imposto incidente sobre serviços prestados
no processo de produção e circulação da mercadoria,
ou sobre serviços prévios e necessários à atual
prestação (28).
Cumpre ainda destacar que a Argentina e o Brasil, ao lado dos tributos
gerais e seletivos sobre o consumo, estruturados como não-cumulativos
(o que não impede eventuais efeitos cumulativos, como se demonstrou),
aplicam impostos sobre o faturamento bruto das empresas, absolutamente
cumulativos (PIS e COFINS, no Brasil, destinados ao financiamento da Seguridade
Social Geral; Impuesto sobre Ingresos Brutos na Argentina, de competência
das províncias), acarretando graves distorções nos
preços dos produtos locais e atraindo todos os efeitos negativos
da tributação em cascata, acima referidos.
Além disso, o Brasil, num lance de esquizofrenia fiscal, aprovou
recentemente a criação de mais um tributo de efeitos cumulativos:
a CPMF — Contribuição Provisória sobre Movimentações
Financeiras, com arrecadação afetada ao custeio da saúde
pública. Introduzida pela Emenda Constitucional nº 12, de 16.08.96,
a contribuição, com vigência máxima de dois
anos, incidirá "sobre movimentação ou transmissão
de valores e de créditos e direitos de natureza financeira",
representando oneração de 0,25% em todas as etapas de produção
e circulação dos bens e serviços, certo que a cada
uma delas corresponde uma transação bancária entre
as partes envolvidas.
4 - HARMONIZAÇÃO DOS IMPOSTOS DIRETOS
O tratado constitutivo da Comunidade Econômica Européia dispôs
de forma exaustiva sobre os impostos indiretos, não tratando senão
vaga e implicitamente da necessidade de harmonização da imposição
sobre a renda e o patrimônio (cf. art. 52, que institui a liberdade
de estabelecimento de empresas; art. 58, que apregoa o tratamento não-discriminatório
em relação à participação no capital
de companhias e empresas; art. 67, que prevê a remoção
das restrições ao livre movimento de capital; art. 100, que
determina a harmonização das legislações que
afetem direta ou indiretamente o funcionamento do mercado comum; art. 101,
que faz a mesma previsão em relação àquelas
que criem distorções nas condições de livre
concorrência; e art. 220, que trata da dupla tributação
internacional (29) ).
A coordenação dos tributos diretos é, como se disse,
providência que apenas interessa no âmbito de um mercado comum
ou de forma mais sofisticada de integração. A esta altura,
cabe indagar do grau de integração pretendido pelo tratado
constitutivo do Mercosul (tratado de Assunção, de 26.03.91).
A resposta única a que se pode chegar é: união aduaneira.
Nada mais do que isso está previsto no tratado, que não refere
nenhum instrumento de garantia da livre circulação de fatores
de produção (30).
No domínio dos fatos, o que se pode perceber é que a união
aduaneira até agora atingida (a alíquota externa comum foi
adotada em 01.01.95) é um tanto imperfeita, uma vez que:
a) a alíquota zero intra-regional sujeita-se a uma série
de exceções, que contemplam os chamados produtos sensíveis;
b) as aduanas entre os países-membros permanecem existindo;
c) subsistem barreiras não-alfandegárias ao comércio
interno; e
d) a tarifa externa comum apenas cobre 85% das importações
do bloco, sendo certo que, até o ano 2001, cada país pode
opor-lhe 300 exceções; para os produtos de informática,
o direito de exceção estende-se até o ano 2006 (31).
Considerando que o sucesso nesta fase de integração conduzirá
inexoravelmente ao aperfeiçoamento de um mercado comum propriamente
dito, apropositam-se desde já algumas rápidas reflexões
sobre a tributação direta na região.
Em matéria de impostos sobre a renda e o patrimônio, o panorama
regional é multifacetado. Basta considerar que apenas a Argentina
e o Uruguai mantêm impostos gerais sobre o patrimônio líquido
de pessoas físicas e jurídicas, e que apenas a Argentina
e o Brasil tributam a renda da pessoa física (32) e mantêm
tratado bilateral para evitar a dupla tributação internacional
(33).
A dupla tributação internacional decorre da aplicação,
pelos diversos países, de critérios distintos de submissão
ao imposto de renda que instituem. Segundo o princípio da fonte,
a competência para tributar os rendimentos pertence ao país
em cujo território se situa a fonte de que promanam. Pelo princípio
da renda mundial, cabe ao Estado de residência de uma pessoa
o poder de tributar todas as rendas por ela recebidas, independentemente
da localização geográfica de suas fontes.
O imposto de renda das pessoas jurídicas, em todos os países
do Mercosul, obedece ao princípio da territorialidade da fonte.
Quanto às pessoas físicas, o IR submete-se, na Argentina
e, relativamente aos não-residentes, também no Brasil, ao
mesmo critério. No que tange aos residentes, o IRPF brasileiro sujeita-se
ao princípio da renda mundial, que se fundamenta nos seguintes argumentos:
a) igualdade e progressividade - o país que tratasse diferentemente
os seus residentes que obtêm rendimentos apenas em seu território,
tributando-os, e aqueles que os obtêm no exterior, exonerando-os,
comprometeria definitivamente a progressividade e a igualdade na tributação;
b) dupla proteção - o país de residência, tanto
quanto o da fonte, que a protege, faz gastos públicos em favor do
recebedor, garantindo o seu bem-estar e a sua segurança;
c) anulação de vantagens alocativas de investimentos - a
não-tributação de rendimentos auferidos no exterior
representaria incentivo à fuga de capitais em direção
a países que concedem incentivos aos investimentos estrangeiros,
com prejuízo econômicos e fiscais ao país exportador
(34).
Em que pese o alerta sobre a necessidade de desdramatizar as análises
da urgência da harmonização da imposição
direta, que chama a atenção para diversos outros fatores
determinantes na localização e no deslocamento dos investimentos
de capital (taxas de juros e de câmbio, investimentos em infra-estrutura),
os quais permanecem sob o controle dos Estados nacionais mesmo em presença
da coordenação das políticas fiscais (35), não
se deve subestimar, em uma fase posterior e mais avançada de integração
no Mercosul, a necessidade de tal harmonização, sobretudo
como forma de eliminar a competição entre os Estados-membros
pelos investimentos intra e extra-regionais.
5 - CONSIDERAÇÕES FINAIS
O objetivo deste trabalho é realçar, nos estreitos limites
do Direito Tributário, seguramente apenas um dos vários aspectos
a ser considerados, o pouco que ainda se fez e o longo caminho que se precisa
ainda percorrer na árdua e alentadora tarefa da integração
latino-americana.
Neste sentido, ressalte-se a influência positiva que o êxito
da incipiente integração do Mercosul tem exercido sobre as
relações internacionais de âmbito regional. Diversos
países da ALADI interessam-se hoje em negociar com o bloco a recuperação
das antigas e esquecidas preferências alfandegárias de que
gozavam perante cada um de seus membros (36). Demonstrativos desta tendência
são os recentes acordos 4+1, para a constituição de
zonas de livre comércio, celebrados com o Chile e a Bolívia.
No âmbito mundial, expressiva é a celebração,
na cidade de Madri, do Acordo-Marco Inter-Regional de Cooperação
entre a União Européia e seus Estados-membros e o Mercosul
e seus Estados-membros, de 15.12.95, prenúncio de uma frutuosa cooperação
política, científico-tecnológica e cultural, bem como
de uma ampla abertura comercial entre os dois blocos, a ser efetivada depois
do ano 2001 (37).
Tudo que se espera é que a integração, forjada através
da tributação e de tantos outros meios, seja uma forma de
promoção do desenvolvimento das atividades econômicas,
da estabilidade econômica e política do nosso sub-continente,
que tanto sofrimento já testemunhou, e sobretudo de resgate da enorme
dívida social de que é credor o povo latino-americano desde
os tempos da colonização.
NOTAS
(1) Cf. LEÓN E. BIEBER, Paralelos e Diferenças na Conformação
de Blocos de Integração Econômica, in O
Mercosul e a Comunidade Européia: Uma Abordagem Comparativa, Diálogos
Brasil-Alemanha nas Ciências Humanas, Porto Alegre, Editora da UFRGS,
1ª ed. 1994, pp. 24 a 36, esp. pp. 24-25
(2) Cf. ISABELLA SOARES MICALI, Le Marché Commun du Cône
Sud MERCOSUR et les autres mécanismes d’intégration et de
coopération sur le continent américiain - un panorama comparatif,
in
MERCOSUL: Seus Efeitos Jurídicos, Econômicos e Políticos
nos Estados-Membros, Organização de Maristela Basso, Porto
Alegre, Livraria do Advogado Editora, 1ª ed., 1995, pp. 401-444
(3) Cf. KLAUS BODEMER, Los Cambios en el Sistema Internacional y sus
Efectos sobre América Latina, in O Mercosul e a Comunidade
Européia, cit., pp. 37-51
(4) Cf. MARCOS SUPERVIELLE, Ciencias Sociales e Integración,
in
O Mercosul e a Comunidade Européia, cit., pp. 58-61
(5) Cf. LEONELLO GABRICI, A Integração Européia,
in
O Mercosul e a Comunidade Européia, cit., pp. 14 a 23, esp. pág.
15.
(6) Cf. MICHAEL R. WILL, Mercado Comum e Harmonização
do Direito Privado, in O Mercosul e a Comunidade Européia,
cit., pp. 64-79, esp. pp. 67-68, e JORGE LAPOVA, Organización Institucional
y Derecho Comunitario en el Mercosur, idem, pp. 80-88, esp. pág.
86.
(7) Cf. JORGE PÉREZ OTERMIN, Princípios Esenciales de
un Ordenamiento Jurídico Comunitario, in Boletim de Integração
Latino-Americana, Ministério das Relações Exteriores,
Secretaria-Geral de Política Exterior, Departamento de Integração
Latino-Americana, Núcleo de Assessoramento Técnico, vol.
8, pp. 01-07, e JOSÉ JOAQUIM GOMES CANOTILHO, Direito Constitucional,
Coimbra, Livraria Almedina, 1992, 5ª ed., 2ª reimpressão,
pp. 913-917.
(8) Cf. LEÓN E. BIEBER, op. cit., pág. 26.
(9) Cf. GERT ROSENTHAL, El Regionalismo Abierto de la CEPAL, in
Boletim de Integração Latino-Americana, cit., vol. 14, pp.
26-32.
(10) Cf. LUÍS OLAVO BAPTISTA, O Impacto do Mercosul sobre o Sistema
Legislativo Brasileiro, in Boletim de Integração
Latino-Americana, cit., vol. 5, pp. 05 a 08, esp. pág. 05.
(11) Cf. HUGO N. GONZÁLEZ CANO, Analisis de los Sistemas Tributários
en el Mercosur, Informe presentado en el seminario de la Associazione
Italiana per il Diritto Tributario Latino-Americano, Génova, 29
junio al 6 julio 1992, pág. 19.
(12) Cf. HUGO N. GONZÁLEZ CANO, op. cit., pág. 15.
(13) Cf. GERHARD LAULE, Basic Problems of Harmonizing Tax Law in the
European Communities, Vorträge, Reden und Berichte aus dem Europa-Institut
der Universität des Saarlandes, nº 276 (1992), pág. 02;
JUAN MARTÍNEZ ARRIETA DE PISÓN, La Imposición Directa
en el Marco de la Comunidad Europea: el Impuesto sobre la Renta de las
Personas Físicas, texto apresentado em Seminário de Direito
Tributário realizado em 1993 na Faculdade de Direito da Universidade
Federal de Minas Gerais, pág. 04; e JEAN-JACQUES PHILIPE, La TVA
à l’Heure Européenne, Paris, Litec, 1993, pp. 47-48.
(14) Cf. SACHA CALMON NAVARRO COÊLHO, Validade e Extensão
dos Tratados Internacionais em Matéria Tributária, Perante
a Constituição Federal do Brasil de 1988, in Imposto
de Renda: Estudos, São Paulo, ed. Resenha Tributária, vol.
31, novembro/92, pp. 32-62.
(15) Cf. as atualizações ainda inéditas de MISABEL
DE ABREU MACHADO DERZI às clássicas Limitações
Constitucionais ao Poder de Tributar, de ALIOMAR BALEEIRO.
(16) Proposta de Emenda à Constituição nº 175,
de 1995.
(17) Cf. Voto do relator da Comissão Especial da Câmara dos
Deputados sobre o projeto de reforma constitucional nº 175/95, pág.
03.
(18) Cf. GUSTAVO BECKER, La Nueva Constitución Paraguaya en la
Perspectiva de la Integración Latinoamericana, in O Mercosul
e a Comunidade Européia, cit., pp. 89-99, esp. pp. 90-91.
(19) Cf. JUAN MARTÍNEZ ARRIETA DE PISÓN, Los Impuestos
sobre la Circulación y el Consumo em la Comunidad Europea. Armonización
Legislativa y Competencia de los Estados Miembros, texto apresentado em
Seminário de Direito Tributário realizado em 1993 na Faculdade
de Direito da Universidade Federal de Minas Gerais, pág. 02, nota
02.
(20) Indirect Taxation in Developing Economies, apud JUAN
C. GÓMEZ SABAINI, Coordinación de la Imposición General
a Los Consumos entre Nación y Provincias (Argentina), Serie Política
Fiscal, nº 47, Santiago de Chile, CEPAL - GTZ, pp. 24-26.
(22) O regime transitório do IVA foi regulado pela Diretiva nº
91/680, de 16 de dezembro de 1991; o dos excises, pela Diretiva nº
12/92, de 25.02.92 (Cf. JEAN-JACQUES PHILIPE, op. cit., pág. 67).
(23) Cf. JUAN C. GÓMEZ SABAINI, op. cit., pp. 40-41; JEAN-JACQUES
PHILIPE, op. cit., pp. 69-73.
(24) Cf. JEAN-JACQUES PHILIPE, op. cit., pág. 50.
(25) Cf. JUAN C. GÓMEZ SABAINI, op. cit., pp. 41-42; JEAN-JACQUES
PHILIPE, op. cit., pág. 55.
(26) Cf. HUGO N. GONZÁLEZ CANO, Experiencias Americanas de Armonización
Tributária en Procesos de Integración Economica, Buenos
Aires, 21 de febrero de 1994.
(27) Cf. SACHA CALMON NAVARRO COÊLHO, Reforma Tributária
- o Dedo Paulista, in jornal Estado de Minas.
(28) Cf. Voto do relator da Comissão Especial da Câmara dos
Deputados sobre o projeto de reforma constitucional nº 175/95, pág.
09.
(29) Cf. MISABEL DE ABREU MACHADO DERZI, atualizações às
Limitações Constitucionais ao Poder de Tributar, de ALIOMAR
BALEEIRO, cit.
(30) Cf. GERHARD LAULE, Basic Problems of Harmonizing Tax Law in the
European Communities, cit., pág. 08.
(31) Cf. ISABELLA SOARES MICALI, Le Marché Commun du Cône
Sud MERCOSUR et les autres mécanismes d’intégration et de
coopération sur le continent américiain - un panorama comparatif,
cit.,
pág. 430.
(32) Cf. MARCELO MONTENEGRO, Mercosul - União Européia:
Um inédito Acordo Inter-Regional, in Revista do Mercosul,
Revista Bilíngüe de Integração Latino-Americana,
nº 36, janeiro/fevereiro 1996, pp. 08-15.
(33) Cf. HUGO N. GONZÁLEZ CANO, Analisis de los Sistemas Tributários
en el Mercosur, cit., pp. 06 a 12.
(34) Cf. MISABEL DE ABREU MACHADO DERZI, atualizações às
Limitações Constitucionais ao Poder de Tributar, de ALIOMAR
BALEEIRO, cit.
(35) Cf. SACHA CALMON NAVARRO COÊLHO, A Etapa Atual da Harmonização
Tributária no Mercosul (1996-1997), inédito.
(36) Cf. JUAN MARTÍNEZ ARRIETA DE PISÓN, La Imposición
Directa en el Marco de la Comunidad Europea: el Impuesto sobre la Renta
de las Personas Físicas, cit., pp. 04-06.
(37) Cf. MARCELO MONTENEGRO, op. cit., pág. 9.
Versão atualizada do trabalho apresentado no
V Encontro de Estudantes de Direito do Mercosul
(Santiago do Chile, 12 a 14 de agosto de 1996)