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A aplicação de alíquotas progressivas no IPTU





Thiago Fernando Fasolo Bones*





SUMÁRIO: INTRODUÇÃO, 1 NOÇÕES GERAIS SOBRE O IPTU, 1.1 Conceito, histórico e classificação, 1.2 Fato gerador, 1.3 Competência para a instituição do IPTU, 1.4 Contribuintes, 1.5 Base de cálculo, 2 PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS RELACIONADOS AO IPTU, 2.1 Princípio da isonomia tributária, 2.2 Princípio da capacidade contributiva, 2.3 Princípio da proporcionalidade tributária, 2.4 Progressividade tributária, 2.5 Justiça fiscal, 3 APLICAÇÃO DA PROGRESSIVIDADE NO IPTU, 3.1 Progressividade no IPTU, 3.1.1 Progressividade fiscal, 3.1.1.1 Posições doutrinárias favoráveis à progressividade, 3.1.1.2 Posições doutrinárias contrárias à progressividade, 3.1.2 Extrafiscalidade e progressividade no tempo, 3.2 Entendimento jurisprudencial, 3.3 Legislação municipal de Santo Ângelo, CONCLUSÃO, OBRAS CONSULTADAS, ANEXOS

INTRODUÇÃO

            O presente trabalho tem por fim o estudo da nova possibilidade, advinda com a Emenda Constitucional n.º 29, de 13 de setembro de 2000, de se estabelecer alíquotas progressivas no imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana (IPTU).

            Tendo em vista a nova redação do artigo 156, § 1º, da Constituição Federal de 1988, necessário este estudo para se aprofundar no tema e formar uma opinião inclusive acerca da constitucionalidade, ou não, da referida Emenda.

            Assim, diante desta possibilidade dada ao legislador municipal pela Emenda citada, deve-se analisar as situações e os questionamentos que poderão suceder a uma eventual aplicação desta faculdade.

1 NOÇÕES GERAIS SOBRE O IPTU

            1.1 Conceito, histórico e classificação

            Conforme Valério, "o imposto sobre PROPRIEDADE PREDIAL E TERRITORIAL URBANA é o tributo, de competência municipal, que recai sobre a propriedade, domínio útil ou a posse, a qualquer título, de imóvel com edificação ou sem ela, localizado na zona citadina" (1997-a, p. 134). É o mesmo que se abstrai do art. 32 do Código Tributário Nacional (CTN), quando este se refere ao fato gerador deste tributo.

            O mesmo autor noticia que o imposto foi criado pelo Alvará de 27 de junho de 1808, com o nome de "Décima Urbana", sendo cobrado pela Real Coroa até 1834, quando passou para a competência das províncias. Desde 1891, quando da primeira Constituição Republicana, transferiu-se para a competência dos Municípios, onde se firma até hoje (1997-a, p. 135).

            Baleeiro noticia origem mais antiga ao transcrever carta da Rainha D. Maria ao governador da Bahia, datada em 19-5-1799, dispondo o seguinte:

            Tolentino, a respeito do tema, assim leciona:

            A denominação deste imposto (predial e territorial) enseja algumas divergências na doutrina quanto à possibilidade de serem cobrados dois impostos ou apenas um.

            Nada impede, na lição de Fanucchi, ficando ao alvedrio do legislador municipal, que sejam separados o imposto predial do imposto territorial, embora estejam hoje discriminados em conjunto (1980, p. 57). Fernandes defende também esta idéia, nos seguintes termos:

            Diferente é a opinião de Brito Machado, ao lecionar que:

            Data venia aos consagrados doutrinadores, parece correto o entendimento do último autor, tendo em vista que a incidência de um imposto predial e de um imposto territorial sobre o mesmo imóvel caracterizar-se-ia um bis in idem, fato que, ademais, viria de encontro ao princípio constitucional tributário da proporcionalidade razoável.

            Quanto à classificação, pode-se dizer que o imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana, usualmente conhecido como IPTU, é, de um modo geral, classificável como real, direto, proporcional e fiscal (TIMM, 2003-b, p. 11/21). Explica-se:

            Essa é a tendência do IPTU, inclusive consagrada no Supremo Tribunal Federal (STF), no julgamento do Recurso Extraordinário n.º 199281, conforme segue:

            Entretanto, Fanucchi informa que:

            Vê-se, pois, que o caráter real do IPTU poderá sofrer certa mitigação, como nos casos supracitados, o que será de grande relevância no estudo do tema proposto.

            A Súmula 539 do STF assim dispõe: "É constitucional a lei do município que reduz o imposto predial urbano sobre imóvel ocupado pela residência do proprietário que não possuía outro" (STF, s.d., s.p.). Resta claro ter havido, neste entendimento sumular, uma atenção a aspectos pessoais do contribuinte, não obstante o próprio STF já ter declarado o caráter real do IPTU, como visto acima.

            Por sua vez, Navarro Coêlho entende ser o IPTU um imposto pessoal, pois

            Por conseqüência deste entendimento, o autor citado acima entende também pela possibilidade de estabelecer alíquotas progressivas no IPTU (2002, p. 517). Tal questão é o tema central do trabalho, e a opinião deste autor será devidamente discutida adiante.

            Se se entender que o IPTU é um imposto pessoal, realmente não caberá o argumento de não se poder estabelecer a progressividade ao imposto em estudo, pois alíquotas progressivas são, em tese, vedadas aos impostos de caráter real.

            Os impostos diretos são aqueles em que o contribuinte de direito e o contribuinte de fato se confundem na mesma pessoa, ou seja, aquele que deveria pagar é quem efetivamente paga. No IPTU esta situação se verifica quando, simplesmente, o dono do imóvel é quem paga o imposto.

            Se, todavia, houver assunção da carga tributária por parte do inquilino, em se tratando de imóvel locado, ou ainda nas hipóteses de arrendamento ou comodato, o imposto dito direto estará manifestando caráter de tributo indireto (TIMM, 2003-b, p. 11/21).

            Os impostos proporcionais são aqueles em que um percentual fixo incide sobre a base de cálculo. Assim, no IPTU, sendo as alíquotas proporcionais no valor de 0,5 %, em um imóvel com o valor venal de R$ 50.000,00, o montante a ser pago é de R$ 250,00. Sendo, no entanto, a base de cálculo um imóvel com o valor venal de R$ 100.000,00, o imposto a ser pago é de R$ 500,00. Ou seja, dobrando-se a base de cálculo (valor venal do imóvel), dobra-se o valor correspondente ao imposto, pois a alíquota mantém-se a mesma.

            Em relação ao imposto em comento, o caráter proporcional é o que mais se verifica. Por outro lado, se for estabelecido em bases regressivas ou progressivas haveria uma descaracterização do imposto proporcional.

            Com a nova redação dada ao § 1º, inciso I, do art. 156 da CF/88, através da Emenda Constitucional n.º 29 de 13 de setembro de 2000 (EC 29/2000), a possibilidade pela progressividade do IPTU passou a fazer parte do texto constitucional, como se vê:

            Sem prejuízo da progressividade no tempo a que se refere o art. 182, § 4º, II, o imposto [IPTU] previsto no inciso I poderá:

            O entendimento do STF, inclusive consagrado pela Súmula 589, de 1976, era de que "É inconstitucional a fixação de adicional progressivo do imposto predial e territorial urbano em função do número de imóveis do contribuinte" (STF, s.d, s.p.).

            Após o advento da EC 29/2000, que prevê a progressividade com fins puramente fiscais, sobreveio a Súmula 668 do STF, prevendo que "É inconstitucional a lei municipal que tenha estabelecido, antes da Emenda Constitucional 29/2000, alíquotas progressivas para o IPTU, salvo se destinada a assegurar o cumprimento da função social da propriedade urbana" (STF, s.d, s.p).

            Quanto aos aspectos fiscais e extrafiscais do IPTU, o assunto será tratado mais adiante, em subcapítulo específico. Vale dizer, apenas, que, conforme tradicional doutrina, o inciso I do § 1º do art. 156 da CF/88 estabelece a chamada progressividade fiscal, enquanto o inciso II do mesmo parágrafo estabelece a progressividade extrafiscal.

            1.2 Fato gerador

            Segundo o CTN, em seu art. 114, "fato gerador da obrigação principal é a situação definida em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência".

            Há certa discussão doutrinária quanto à denominação fato gerador, dizendo alguns não se poder dar a mesma nomenclatura ao plano hipotético (previsão legal da ocorrência) e ao plano da concreta ocorrência da situação definida na lei. Porém, como bem assevera Timm, para fins didáticos "é necessário saber que fato gerador é tanto a descrição teórica, hipotética, de uma situação que faz nascer a obrigação tributária, quanto a ocorrência concreta, efetiva, em caso individualizado" (2003-a, p. 7/03).

            O CTN define, no art. 32, que o fato gerador do IPTU é a propriedade, o domínio útil ou a posse de bem imóvel por natureza ou por acessão física, como definido na lei civil, localizado na zona urbana do Município [grifo nosso]. O art. 79 do novo Código Civil brasileiro (Lei n.º 10.406, de 10 de janeiro de 2002) diz que: "São bens imóveis o solo e tudo quanto se lhe incorporar natural ou artificialmente".

            Isso quer dizer, para Brito Machado, que o imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana incide sobre a terra e também sobre as edificações, ao contrário do imposto sobre a propriedade rural, que não incide sobre as edificações, mas somente sobre a terra (2002, p. 335).

            Há doutrina que afirma a inconstitucionalidade do art. 32, por não ter sido recepcionado pelo art. 156, I, da CF/88, como se vê:

            Entendemos que o art. 32 do CTN, no que desbordam do conceito de propriedade, é incompatível com o texto constitucional. De fato, note-se que é a riqueza revelada pela propriedade que é dada à tributação. Assim, não se pode tributar senão a propriedade e senão quem revele tal riqueza. A titularidade de qualquer outro direito real revela menor riqueza e, o que importa, não foram os demais direitos reais previstos constitucionalmente, como ensejadores da instituição de impostos (PAULSEN, 2004, p. 724).

            De se ter presente que a definição de zona urbana (aspecto espacial do fato gerador) é dada pela redação do § 1º do art. 32 do CTN, conforme segue:

            O que se observa da definição do fato gerador do IPTU é que a própria lei ampliou o conceito que se poderia abstrair da Lei Civil, facilitando o trabalho do intérprete, pois considera urbana, mesmo que rural, área que contenha aqueles requisitos constantes acima. Do mesmo modo, considera urbanas as áreas em que haja loteamentos destinados para a habitação ou para o comércio.

            Outra questão que vale ser ressaltada, diz respeito à destinação do imóvel. Para distinguir a incidência do tributo, se ITR ou IPTU, relevante não apenas a localização do imóvel, mas a destinação econômica da área tributável. (VOLKWEISS, 2002, p. 161).

            Quanto ao aspecto temporal, o fato gerador do IPTU "é periódico, verificando-se no fim de cada período (se a lei municipal não dispuser em contrário), sempre marcado pelo ano calendário". Se o objeto da tributação mudar de proprietário, de possuidor ou de detentor de domínio útil, não se verifica outra incidência sobre o imóvel em meio de período (FANUCCHI, 1980, p. 61).

            Timm refere que a esses tributos "cuja legislação marca uma determinada data do ano para considerar ocorrido o fato gerador, como ocorre no IPTU, no IPVA, no ITR", surge a denominação de fato gerador continuado. Amaro diz que o mesmo existe

            Quando é representado por situações que se mantém no tempo e que é mensurada em cortes temporais. Esse fato tem em comum com o instantâneo a circunstância de ser aferido e qualificado para fins de determinação da obrigação tributária, num determinado momento do tempo (p. ex., todo dia "x" de cada ano); e tem em comum com o fato gerador periódico a circunstância de incidir por períodos de tempo. É o caso dos tributos sobre a propriedade ou sobre o patrimônio (apud TIMM, 2003-a, p. 7/04-05) [grifo nosso].

            1.3 Competência para a instituição do IPTU

            A questão da competência para a instituição do IPTU não causa maiores dúvidas, pois a solução encontra-se clara na lei, como se verá.

            Antes, porém, vale fazer algumas considerações sobre o tema competência, como o disposto no art. 7º do CTN, in verbis:

            Ressalte-se, desse modo, a diferença existente entre competência e capacidade ativa; esta pode ser delegada, aquela não (TIMM, 2003-a, p. 7/07). Desta forma, a capacidade ativa não implica, necessariamente, competência.

            A CF/88, no Título VI, Capítulo I, Seção V, em seu art. 156, estabelece que "Compete aos Municípios instituir impostos sobre: I - propriedade predial e territorial urbana; [...]".

            O imposto poderá ser instituído, também, pelo Distrito Federal; pela União, nos Territórios não divididos em Municípios, conforme previsto no art. 147 da CF/88.

            1.4 Contribuintes

            "Contribuinte do imposto é o proprietário do imóvel, o titular do seu domínio útil, ou o seu possuidor a qualquer título" (art. 34 do CTN). Apesar de o CTN ter estendido a responsabilidade também aos possuidores, segundo Decomain, "a tributação de um exclui a dos demais" (2000, p. 129).

            Como bem lembra Timm, eventuais mudanças na titularidade do imóvel, no interregno de dois fatos geradores, não implicará novo pagamento (2003-b, p. 11/22).

            Apenas à título de acréscimo de conteúdo, sem entrar na discussão em si, vale lembrar a opinião doutrinária, exposta por Paulsen, acerca da inconstitucionalidade do CTN quando coloca na posição de contribuinte quem não é proprietário (2004, p. 727), como exposto no item fato gerador.

            Vale ressaltar que a locação é uma relação de direito pessoal que não enseja obrigação qualquer ao locatário no que se refere ao pagamento do imposto em comento. Este é o entendimento do Superior Tribunal de Justiça (STJ), como se vê abaixo nos acórdãos colacionados:

            Como o art. 34 do CTN usa expressão "possuidor a qualquer título", estende-se a cobrança do IPTU aos promitentes compradores, desde que lhe seja transferida a referida posse (DECOMAIN, 2000, p. 129). O § 3º, in fine, do art. 150 da CF/88 corrobora o que foi afirmado, pois prevê a possibilidade da cobrança de imposto sobre imóvel aos promitentes compradores.

            1.5 Base de cálculo e alíquotas

            A base de cálculo e a alíquota dos impostos normalmente são tratadas separadamente, como neste estudo, para fins didáticos. No entanto, são considerados como uma subdivisão de um dos aspectos do fato gerador, chamado elemento valorativo ou quantitativo, e que "representa a expressão econômica do fato gerador" (TIMM, 2003-a, p. 7/05).

            De acordo com a lição de Barreto, "consiste a base de cálculo na descrição legal de um padrão ou unidade de referência que possibilite a quantificação da grandeza financeira do fato tributário" (apud FERNANDES, 2002, p. 50-1).

            Consoante o art. 33 do CTN, a base de cálculo do IPTU é o valor venal do imóvel.

            Valor venal, segundo Brito Machado, "é aquele que o bem alcançaria se fosse posto à venda, em condições normais. O preço, neste caso, deve ser o correspondente a uma venda à vista, vale dizer, sem incluir qualquer encargo relativo a financiamento" (2002, p. 338).

            Para o mesmo autor, "à repartição competente cabe apurar o valor venal dos imóveis, para o fim de calcular o imposto, assegurado, entretanto, ao contribuinte, o direito à avaliação contraditória, nos termos do art. 148 do CTN" (2002, p. 338), in verbis:

            Valério ensina que:

            O problema é que nos grandes centros não há como dar este tratamento particular a cada imóvel. O que ocorre, como informa Navarro Coêlho, é a feitura de "plantas genéricas, que cobrem as áreas urbanas, contendo múltiplos critérios de valoração e enquadramento dos imóveis [...]" (2002, p. 517).

            No entanto, nesses casos de "plantas genéricas", discordando o contribuinte do valor venal usado na base de cálculo de seu IPTU, deverá solicitar a reavaliação do seu imóvel, perante a Administração ou no Judiciário (NAVARRO COÊLHO, 2002, p. 517).

            Diz o parágrafo único do art. 33 do CTN, que "Na determinação da base de cálculo, não se considera o valor dos bens móveis mantidos, em caráter permanente ou temporário, no imóvel, para efeito de sua utilização, exploração, aformoseamento ou comodidade".

            Trata-se, nada mais, esta regra, do que uma repetição do que foi dito a respeito do fato gerador do IPTU, pois o referido imposto incide sobre bem imóvel por natureza ou por acessão física, como foi visto, mas não sobre imóveis por acessão intelectual. A interpretação extensiva fica, pois, afastada tanto pelo parágrafo único do art. 33 como pelo art. 32, ambos do CTN.

            Vale ressaltar, no tocante à base de cálculo, o disposto nos §§ 1º e 2º do art. 97 do CTN, conforme segue:

            A esse respeito se manifestou o STJ, proferindo a Súmula 160, que reza: "É defeso, ao Município, atualizar o IPTU, mediante decreto, em percentual superior ao índice oficial da correção monetária" (PAULSEN, 2004, p. 727).

            Após uma noção sobre a base de cálculo do IPTU, há necessidade de uma breve explanação sobre as alíquotas deste imposto.

            Entende-se como alíquota um indicador "[...] numérico, da proporção do tributo com relação à expressão de riqueza. Geralmente, a alíquota apresenta-se como uma cifra percentual" (FERNANDES, 2002, p. 51).

            A Constituição Federal vigente não faz qualquer restrição quanto ao estabelecimento das alíquotas do IPTU, não prevê qualquer limite, revestindo-se, portanto, o legislador municipal, de grande autonomia, pois tem a competência para a fixação das mesmas.

            Agora, com a EC 29/2000, há a possibilidade da aplicação de alíquotas progressivas para o IPTU, cabendo ao legislador municipal fixá-las, não obstante o caráter real deste imposto.

            A possibilidade – justa, pois a legal existe (pela EC 29/2000) - da progressividade no IPTU é o tema deste trabalho, e será analisada no terceiro capítulo, mas sempre com uma visão unitária da CF/88, em especial às disposições referentes aos princípios tributários da capacidade contributiva, da justiça fiscal, proporcionalidade razoável e da isonomia.

2 PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS RELACIONADOS AO IPTU’

            De início, Importante frisar que estes princípios não se aplicam exclusivamente ao IPTU, mas, ao contrário, a todos os impostos, e por este motivo são ensinados, normalmente, pela doutrina, antes de se adentrar no estudo dos diversos impostos, eis que são norteadores do sistema jurídico tributário.

            Primeiramente, faz-se necessário uma definição sobre o que é um princípio. Para tanto, seguem algumas conceituações trazidas pela doutrina.

            Para Brito Machado, o princípio é "uma norma dotada de grande abrangência, vale dizer, de universalidade, e de perenidade. Os princípios jurídicos constituem, por isto mesmo, a estrutura do sistema jurídico" (apud CONTI, 1997, p. 19).

            Bandeira de Mello define o princípio jurídico como sendo

            Em relação aos princípios tributários, Amaro afirma que recebem esta denominação, muitas vezes, "proposições que atingem um grau praticamente exaustivo de normatividade", como, por exemplo, os princípios da irretroatividade da lei tributária e o da anterioridade. Porém, demonstra o autor haver princípios que não são passíveis de uma exata dimensão, como o da igualdade e o da capacidade contributiva (2001, p. 108).

            A CF/88, quando trata do Sistema Tributário Nacional, possui uma seção específica chamada Limitações do Poder de Tributar (Seção II do Capítulo I do Título VI), onde estabelece diversos parâmetros ao legislador, ao intérprete, e dá segurança jurídica aos contribuintes dos impostos.

            Pode-se dizer que ali estão os mais importantes princípios tributários, que a Constituição denomina, como referido, Limitações. Tal expressão não foi escolhida sem motivo pelo legislador constitucional ("a lei não contém palavras inúteis"): o tributo deve ser um ônus suportável para o contribuinte, pois separte da idéia de que o Estado não tem objetivos de lucro, satisfazendo-se com o equilíbrio entre receitas e despesas (TIMM, 2002, p. 1/05).

            Por fim, vale ressaltar que os referidos princípios, por qualificarem-se como garantias individuais dos cidadãos, são considerados cláusulas pétreas em nosso sistema jurídico, conforme disposto no art. 60, § 4º, IV da CF/88.

            2.1 Princípio da isonomia tributária

            Grande parte dos princípios constitucionais estão discriminados nos incisos do art. 5º da CF/88. No entanto, o princípio da igualdade ou isonomia, está explícito no caput deste artigo, parecendo, assim, que o legislador deu ligeira "vantagem" a ele em relação aos outros. Conforme se vê, no próprio caput do art. 5º, em duas oportunidades tal princípio está explícito: "Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à propriedade [...]" [grifo nosso].

            Pode-se dizer que tanto o legislador como o aplicador da lei devem promover o tratamento igualitário entre os indivíduos, sem que haja qualquer tipo de distinção. Muitos doutrinadores usam a máxima aristotélica que preconiza o tratamento igual aos iguais e desigual aos desiguais, na medida dessa desigualdade, exatamente porque não se pode tratar igualmente quem na realidade não o é (ARAÚJO e NUNES JÚNIOR, 2001, p. 90).

            Na seara tributária, tal princípio vem mais uma vez expresso na CF/88, nas "Limitações do Poder de Tributar", conforme se observa abaixo:

            Rosa Jr. noticia que no século XVIII procurou-se estabelecer o princípio da igualdade tributária através de uma mera igualdade matemática (1995, p. 310). Ou seja, aplicava-se rigorosamente uma proporcionalidade entre o que se percebia e o que se contribuía ao Estado.

            Relativamente ao IPTU, Jardim exemplifica com caso em que considera ocorrer afronta e caso em que entende haver compatibilidade com a isonomia, em situações hipotéticas, relativas ao imposto em estudo, conforme segue:

            Por outro lado, a discriminação de alíquotas em virtude da destinação do imóvel ofende a igualdade, porquanto este critério nada diz com o signo de riqueza em tela, ou seja, desatende ao nexo plausível pugnado por Celso Antônio Bandeira de Mello. Inconstitucionalidade desse jaez verificamos na legislação do Município de São Paulo, com referência ao IPTU do exercício de 1992, pois a Municipalidade estipulou alíquotas diferentes em face da condição do imóvel, tanto que os residenciais estariam sujeitos a tributação de até 1%, enquanto os comerciais até 2,40%, ao passo que os não edificados até 5% (2000, p. 180) [grifo nosso].

            Vale deixar claro, neste momento, que certas opiniões doutrinárias são anteriores à EC 29/2000, mas oportunas ao tópico em estudo (e apenas por isso mencionadas), e não ao tema central: progressividade do IPTU.

            Necessário transcrever a lição de Barbosa, pela precisão com que opina:

            Ocorre que sempre se questiona acerca da aplicação dos princípios: de que modo, efetivamente, eles serão respeitados? A doutrina tenta achar critérios para que se possa distinguir (tratar desigualmente os desiguais) pessoas e situações. Deste modo, a observância ao princípio da igualdade implica:

            a) adotarem as normas critérios de discriminação entre as pessoas;

            b) dever tal critério de discriminação adotado ter como fundamento um elemento valorado pela norma que resida em fatos;

            c) dever o fator de discriminação adotado guardar uma relação de pertinência lógica com a situação que deu origem ao fator de discriminação;

            d) dever tal fator de discriminação ter por finalidade reduzir as desigualdades existentes entre as pessoas;

            e) deverem os fatores de discriminação adotados estar de acordo com o estabelecido pela legislação.

            O fator de discriminação necessita guardar relação lógica com a diferenciação que dele resulta. Se o fator diferencial não guardar conexão lógica com a disparidade de tratamentos jurídicos dispensados, a distinção estabelecida afronta o princípio da igualdade (CONTI, 1997, p. 26).

            Segundo Carrazza, "é necessário que a lei distinga sempre que houver desigualdade e [...] que o Estado atue no sentido de dar cabo às desigualdades existentes, em razão de fatores sócio-econômicos". Desta forma, o princípio da isonomia deixará de ser mera recomendação, pois a CF/88, ao consagrar um princípio, está determinando seja ele obedecido, e não apenas recomendando (2001, p. 39).

            O Tribunal de Justiça do estado de Santa Catarina (TJSC) possui acórdão que bem exemplifica o princípio em comento, conforme se vê:

            O que grande parte da doutrina afirma, por fim, é que a maneira ideal de se efetivar o princípio da igualdade deriva da aplicação do princípio da capacidade contributiva, considerado o melhor recurso para se alcançar a justiça fiscal.

            2.2 Princípio da capacidade contributiva

            O princípio da capacidade contributiva é decorrente do texto legal. A CF/88 o prevê no art. 145, § 1º, in verbis:

            Tal princípio representa nada mais que a aptidão de cada cidadão em contribuir, mediante impostos, para os cofres públicos, sem prejuízo de suas necessidades de subsistência e de sua família, conforme nos ensina Carrazza (2001, p. 45). A mesma autora, noticiando a evolução deste princípio, assevera que:

            Em relação à efetividade deste princípio, é importante transcrever a opinião contida no trabalho monográfico de Oliveira, conforme segue:

            Baseando-se neste princípio é que se admite a tributação de atividades ilícitas, pois se assim não o fosse, estar-se-ia exonerando o contribuinte com a referida "capacidade" de sua obrigação tributária (ROSA JR., 1995, p. 308).

            Questão relevante e polêmica quanto a este princípio é a expressão "sempre que possível", contida no artigo art. 145, § 1º da CF/88. A redação, de fato, não se pode negar, é confusa, pois não se identifica claramente o que o legislador quis dizer, havendo a possibilidade de se ter as seguintes interpretações:

            a) sempre que possível os impostos terão caráter pessoal, e, neste caso, serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte;

            b) sempre que possível os impostos terão caráter pessoal e sempre que possível, também, serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte;

            c) sempre que possível os impostos terão caráter pessoal e sempre serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte.

            Vejamos a opinião de quem entende não seja possível uma interpretação segundo a qual o princípio da capacidade contributiva não se aplica a impostos não-pessoais:

            Xavier apresenta argumentos de grande relevância em relação ao alcance da expressão "sempre que possível" na redação do § 1º do art. 145 da CF/88, conforme se lê a seguir:

            Como já mencionado acima, a redação do legislador constitucional deixou a desejar. Mas a interpretação que parece mais adequada é aquela dada pelo tributarista Alberto Xavier, antes exposta, correspondente à letra "c" das interpretações possíveis mencionadas supra. Ou seja, quando possível deverão os impostos ter caráter pessoal; porém, a aplicação da capacidade contributiva não pode ser uma faculdade do aplicador da lei, pois se trata de garantia individual, cláusula pétrea constitucional, segurança jurídica do contribuinte, que não poderá ser lesado em função de uma interpretação restritiva da lei.

            Outro ponto interessante é a expressão capacidade contributiva. Embora a lei contenha a expressão capacidade econômica, praticamente a totalidade da doutrina denomina tal princípio como capacidade contributiva. Os termos são considerados sinônimos por vários autores, mas Conti estabelece diferenças. Para ele,

            A capacidade econômica é aquela que todos - ou quase todos - têm. É a aptidão dos indivíduos de obter riquezas - exteriorizada sob a forma de renda, consumo ou patrimônio. Tem capacidade econômica qualquer indivíduo que disponha de alguma riqueza ou de aptidão para obtê-la.

            Já a capacidade contributiva [...] refere-se à capacidade dos indivíduos de arcar com os ônus tributários, de pagar tributos (1997, p. 35).

            Rosa Jr. também entende que houve falha do legislador neste ponto, pois um estrangeiro que está no país a turismo tem capacidade econômica, "mas não tem capacidade contributiva porque não está submetido ao poder tributante do Estado" (1995, p. 306).

            Deste breve estudo se pode concluir que caso o ônus tributário venha a atingir o mínimo vital de um contribuinte, deverá a tributação ser considerada inconstitucional. Por óbvio que não é fácil identificar este mínimo vital, que por sinal não está expresso na Constituição. No entanto, se verificam casos em que o legislador identificou expressamente estas situações, como, por exemplo, as pessoas cuja renda não é atingida pelo Imposto de Renda e os produtos isentos da incidência do ICMS, por serem considerados de consumo indispensável.

           Deste modo, como normalmente se conclui em se tratando da aplicação dos princípios, necessária a análise do caso concreto para verificar eventual afronta às garantias individuais do contribuinte.

            2.3 Princípio da proporcionalidade tributária

            No ensinamento de Timm, tal princípio também e denominado vedação ao confisco, expresso no art. 150, IV, da CF/88 (2003-b, p. 10/12).

            Quando o princípio da capacidade contributiva é ferido, por conseqüência é ferido também o princípio da vedação ao confisco, pois atinge-se a propriedade do particular de modo exageradamente gravoso.

            No caso do IPTU, por ter como fato gerador a propriedade imóvel, há de se atentar para o princípio constitucional expresso no art. 5º, XXII, da CF/88 - garantia do direito à propriedade.

            Deste modo, não pode o Fisco causar este ônus ao contribuinte, ou seja, majorar o imposto de modo que a causar uma perda da propriedade do contribuinte. Seria um tributo "duplamente" inconstitucional, eis que a CF/88 garante a propriedade privada e proíbe o tributo confiscatório.

            Carrazza compartilha da mesma opinião, ao afirmar que:

            Ademais, tendo em vista o sistema capitalista no qual se encontra a sociedade atual, não haveria como mitigar a prerrogativa conferida ao cidadão de "adquirir propriedade ilimitadamente", pois esta é a faculdade conferida ao mesmo atualmente, com a justificativa de ingressos ao Erário Público.

            Conforme Dória,

            Não há dúvida de que falta a este princípio uma demarcação legal mais objetiva do seu alcance, pois nem a doutrina, tampouco a jurisprudência, conseguiram formular tal resposta. O que é certo é a necessidade da análise de cada caso concreto para verificar se se caracteriza ou não cobrança de imposto com efeito de confisco.

            Ao contrário, no direito argentino, a jurisprudência há tempos já estabeleceu um limite para a tributação, acima do qual esta é tida como confiscatória (PAOLA, 1997, p. 159).

            Por vezes, o indivíduo até poderá

            Questiona-se se este princípio também atua no campo da extrafiscalidade. Navarro Coêlho afirma que:

            Se se entender deste modo, a extrafiscalidade prevista, por exemplo, no art. 182, § 4º, da CF/88, (progressividade da alíquota do IPTU no tempo quando desatendida a função social da propriedade) é ilimitada? Dentro de uma razoabilidade, há de se responder que não. Se o proprietário insistir no mau uso da propriedade, o Poder Público poderá promover a desapropriação, mas mesmo não se tratando de desapropriação ordinária, com prévia e justa indenização, a CF/88 prevê maneira de reembolsar o contribuinte, com títulos da dívida pública, nos termos do art. 182, § 4º, III, da CF/88.

            Como esclarece Amaro, tal princípio "não é um preceito matemático; é um critério informador da atividade do legislador e é, além disso, preceito dirigido ao intérprete e ao julgador", que somente no caso concreto identificarão o tributo confiscatório (2001, p. 140).

            O extinto Tribunal de Alçada do Rio Grande do Sul (TARGS) enfrentou tal tema, comparando o valor real de mercado e o valor lançado pelo Município a determinado imóvel, conforme ementa que segue:

            Ressalte-se a perspicaz maneira de verificar a presença ou não do confisco no tributo, no presente julgado. O intérprete utilizou-se do elemento valorativo (ou quantitativo) do fato gerador do IPTU, ou seja, sua base de cálculo, para concluir pela ilegalidade da cobrança do imposto predial cujo valor venal, estabelecido pelo Município, não estaria de acordo com o real valor de mercado do imóvel gerador do tributo.

            É de grande valia o ensinamento de Nogueira, defensor da conscientização das pessoas para a importância do pagamento de tributos, para o qual "a proporcionalidade na tributação está na ´´justa medida do tributo a ser exigido´´, nem tributo com efeito confiscatório, nem tributo aquém da capacidade contributiva, mas sim, tributo como justa medida de um dever fundamental do cidadão" (2004, p. 164).

            2.4 Progressividade tributária

            A progressividade é tratada por muitos doutrinadores como um princípio do direito tributário, segundo o qual se alcança a justiça tributária.

            Ocorre que a progressividade nada mais é do que uma possibilidade, prevista em lei para alguns impostos, de graduação de suas alíquotas, à medida que aumenta a base de cálculo daquele imposto.

            Diz-se progressivo o imposto

            A doutrina ainda não é unânime em afirmar que a progressividade é a melhor forma de efetuar a tributação. No caso do IPTU, por se tratar de um imposto real, de acordo com a tradicional doutrina, mais ainda a discussão se acentua.

            Deste modo, o capítulo seguinte trata exclusivamente acerca da progressividade, em especial a do IPTU, demonstrando como a doutrina e a jurisprudência estão se posicionando sobre este tema.

            2.5 Justiça fiscal

            O estudo da principiologia de qualquer ramo do direito, incluindo o direito tributário, reveste-se de uma carga muito grande de subjetividade. Definir, pois, o alcance destes princípios é tarefa árdua, submetida ao aplicador da lei.

            Neste tópico, tratar-se-á do princípio da justiça fiscal. Em muitas obras, tal princípio não é mencionado. Em outras, ele está referido no estudo relativo a outros princípios, tendo em vista sua íntima ligação com o princípio da igualdade e da capacidade contributiva.

            A tributação que o Estado exige de seus contribuintes é uma das mais importantes formas de arrecadação que possui. Deste modo, já que o Estado, coercitivamente, exige que o cidadão tenha que dispor de seus recursos para financiar seus gastos, necessário que esta tributação ocorra de uma maneira justa, leal com seus contribuintes, de maneira que não lhes faltem condições para proverem seu sustento, e até mesmo para continuar contribuindo ao Erário Público.

            Em busca de um conceito do que seja justiça fiscal, Conti ensina que:

            Segundo o primeiro deles, o princípio do benefício, a tributação realizar-se-á de modo que cada contribuinte participe na arrecadação dos tributos na medida dos benefícios que tenha obtido em função dos gastos realizados com os recursos do Estado.

            De acordo com o segundo princípio, o da capacidade contributiva, os contribuintes devem colaborar para o financiamento dos gastos do estado na proporção de sua capacidade de contribuição para estes gastos, ou seja, o ônus tributário deve ser maior ou menor conforme seja maior ou menor, respectivamente, a capacidade econômica deste contribuinte (1997, p. 15).

            O mesmo autor faz duas críticas ao princípio do benefício: primeiro, que há dificuldade no momento de se determinar o montante que o contribuinte deverá arcar, pois teria que se ter conhecimento da preferência dele por determinado serviço ou obra pública; segundo, que tal princípio não contempla a redistribuição de renda entre os membros da sociedade, mas apenas uma contraprestação direta daquilo que determinado cidadão contribuiu. De qualquer forma, vislumbra-se uma aplicação mais efetiva deste princípio nas taxas e nas contribuições de melhoria, que, por sua natureza, tem caráter de contraprestação (1997, p. 16).

            Na lição de Fernandes,

            A título de consideração, o que se verifica, em termos práticos, é o seguinte quadro: respeitados os princípios da capacidade contributiva e da igualdade, está se consagrando a justiça fiscal.

3 APLICAÇÃO DA PROGRESSIVIDADE NO IPTU

            O aparato acerca dos princípios constitucionais tributários aplicáveis ao imposto em comento, assim como o estudo do imposto em particular feito no primeiro capítulo, fizeram-se necessários, eis que o IPTU é considerado, tradicionalmente, como um imposto de natureza real, ao qual não se costuma aplicar alíquotas progressivas, mas, sim, alíquotas proporcionais.

            Desta forma, o capítulo que se inicia versará sobre esta possibilidade, de maneira que serão analisadas as opiniões da doutrina e de que forma a jurisprudência está encarando o novel tema. Por fim, será analisada a legislação do Município de Santo Ângelo, verificando se a legislação tributária que trata do IPTU, neste município, usa da faculdade prevista no § 1º, I, do art. 156 da CF/88.

            3.1 Progressividade no IPTU

            No capítulo anterior foi mencionado que a progressividade não é, na verdade, um princípio tributário, mas, sim, uma possibilidade de graduação de alíquotas à medida que aumenta a base de cálculo de determinado imposto, sendo considerada por alguns doutrinadores como uma ferramenta para a justiça fiscal.

            Carrazza afirma que:

            Quanto ao fim a que se propõe, a progressividade poderá ser fiscal ou extrafiscal, como se verá a seguir.

            3.1.1 Progressividade fiscal

            A progressividade fiscal no IPTU é possibilidade inovadora no sistema tributário brasileiro. Destinada a arrecadar verba ao Erário Público, vem prevista no inciso I do § 1º do art. 156 da CF/88, que reza: "Sem prejuízo da progressividade no tempo a que se refere o art. 182, § 4º, II, o imposto [IPTU] previsto no inciso I poderá: I - ser progressivo em razão do valor do imóvel;".

            Embora muitos autores já tenham defendido a tese de aplicação de alíquotas progressivas no IPTU (assim como outros a refutam) ao longo dos anos, a legislação não era permissiva a ponto de deixar expressamente consignada tal possibilidade, como agora é, desde a EC 29/2000, especialmente neste caso, por se tratar de um imposto considerado real (pela doutrina e pelo STF).

            3.1.1.1 Posições doutrinárias favoráveis à progressividade

            Pode-se dizer, sem medo de erro, que o assunto deixa a doutrina dividida. Várias são as opiniões a favor da progressividade, assim como as que discordam não possuem menos embasamento.

            Com base na utilidade da renda excedente, tenta-se provar a necessidade de uma tributação progressiva:

            No mesmo sentido, e com base na principiologia, diz-se que:

            Em opinião que expressa caráter de política econômica/social, encontra-se outro argumento para a progressividade:

            Embora a discordância exposta acima, de grande valia é a opinião de Carrazza, tendo em vista que sua obra trata especificamente do tema aqui proposto:

            Baleeiro afirma que são várias as teorias que tentam justificar a progressividade nas alíquotas, "umas de caráter político e moral, outras fundadas em teorias econômicas" (2002, p. 219). O autor justifica sua posição a favor da progressividade, com arrimo na teoria do sacrifício, dizendo que:

            E complementa, afirmando que:

            Além de uma discussão acerca da justiça ou não de alíquotas progressivas no IPTU, há outra quanto à constitucionalidade da EC 29/2000, eis que para alguns haveria ofensa ao art. 145 da CF/88, que prevê a aplicação destas alíquotas somente aos impostos pessoais, em uma interpretação literal. Este é o enfoque do texto a seguir, que, por sua vez, defende a constitucionalidade da Emenda:

            Foram arroladas acima, portanto, opiniões das mais expressivas de autores que defendem a aplicação de alíquotas progressivas como instrumento para efetivação dos princípios da igualdade, capacidade contributiva e, conseqüentemente, justiça fiscal.

            3.1.1.2 Posições doutrinárias contrárias à progressividade

            Não menos contundentes são as opiniões dos doutrinadores que discordam da faculdade do art. 156, § 1º, I. Seus argumentos também variam, como se verá, desde os que se baseiam no ferimento de balizas do direito tributário, como a classificação de impostos em pessoais e reais, até os que simplesmente entendem ocorrer injustiça àqueles que possuem imóveis de mais valor.

            Primeiramente, parece justo e razoável que se certo contribuinte tem 100, e contribui x, outro que tenha 200 contribua 2x. É a idéia da proporcionalidade.

            Soares de Melo entende (obra anterior à EC 29/2000) que a progressividade no IPTU justifica-se no âmbito do desenvolvimento urbano, como prevê o art. 182, § 4º, II da CF/88, portanto, com finalidade extrafiscal. Acha, todavia, injustificável a aplicação de alíquotas progressivas com fins meramente fiscais, ou seja, simplesmente arrecadatórios (1997, p. 37).

            Por outro lado, alguns entendem que não se alcança a justiça social com a progressividade. Pelo contrario, como reza Stuart Mill, quando diz que "taxar as rendas mais altas em uma porcentagem maior do que as rendas menores significa impor um tributo à iniciativa e à parcimônia, impor uma penalidade a pessoas por terem trabalhado mais duro e economizado mais do que seus vizinhos" (apud CONTI, 1997, p. 76).

            Por sua vez, Campos diz que:

            Em artigo a respeito do tema, João de Barros tece duras críticas à progressividade, as quais são sintetizadas a seguir:

            a) a progressividade tributária penaliza os mais eficientes;

            b) a progressividade desmotiva o esforço e a criatividade, prejudicando, ao final, toda a sociedade;

            c) os serviços públicos são geralmente utilizados pelas pessoas com capacidade econômica menor, sendo que as mesmas não são atingidas pelas alíquotas progressivas (CONTI, 1997, p. 77).

            Outra veemente crítica faz o eminente Gandra Martins, para o qual a progressividade é um decadente princípio, pois afasta os investimentos e desestimula a vinda de capitais, por tributar com excesso a renda, o lucro e o patrimônio. Entende o autor que o Estado não procura elevar o nível dos menos favorecidos, para nivelá-los aos mais favorecidos, mas, sim, retirar dos mais favorecidos, para nivelá-los por baixo (apud CONTI, 1997, p. 78).

            Para Zilvetti,

            No mesmo sentido é a posição do consagrado Barreto, que assim leciona:

            Gianini, comentando a Constituição italiana, assim leciona:

            Verificam-se os fortes argumentos, acima expostos, da doutrina que contraria a aplicação da progressividade, a partir dos mais diversos enfoques jurídicos.

            3.1.2. Extrafiscalidade e progressividade no tempo

            O inciso II do § 1º do art. 156, prevê que sem prejuízo da progressividade no tempo, o IPTU poderá "ter alíquotas diferentes de acordo com a localização e o uso do imóvel". Em princípio considera-se esta disposição como flagrante possibilidade de uma progressividade extrafiscal, não obstante posição do ilustre Brito Machado, que afirma ser esta hipótese caso de seletividade, e não de progressividade (2002, p. 341-2).

            Não concorda Volkweiss, para o qual o § 1º do art. 156 "envolve a dupla finalidade de qualquer imposto: a fiscal [...] e a extrafiscal" (2002, p. 167-8).

            O imposto cujas alíquotas são diferentes, para objetos diferentes, é denominado seletivo, como acontece com o IPI, que tem alíquotas elevadas para certos produtos, e muito baixa, até mesmo zero, para outros. "Na seletividade não importa o sujeito. Importa exclusivamente, o objeto da tributação. Por isso se pode dizer que ela é adequada para impostos reais, como o IPTU" (BRITO MACHADO apud PAULSEN, 2004, p. 77).

            Portanto, para Brito Machado, quando há diferenciação de alíquota em razão da localização ou utilização do imóvel, por exemplo, estar-se-á diante de caso de seletividade; quando a diferença for em razão do valor venal do imóvel puramente (base de cálculo do IPTU), o caso é de progressividade.

            Não há como concordar com tal opinião. A doutrina admite, sim, a seletividade. Todavia, ela é relacionada intimamente com a essencialidade, que poderá ser averiguada no caso de impostos como o IPI e ICMS. É a maneira que o legislador encontrou de graduar diferentemente estas espécies tributárias. Mas o IPTU não poderá sofrer este tipo de análise, pois não cabe ao legislador esta casuística: analisar se o imóvel é essencial ou não ao proprietário (entendido, lato sensu, como contribuinte do IPTU), com base, principalmente, no direito à propriedade, protegido largamente pela CF/88, como já visto, sendo considerado, inclusive, cláusula pétrea.

            Ocorre, no inciso II do § 1º do art. 15 da CF/88, uma progressividade fiscal. O que diferencia a fiscalidade da extrafiscalidade é o objetivo a que se propõe o tributo, ou melhor, a arrecadação do tributo. Assim, somente a progressividade no tempo, ou progressividade sanção, prevista no art. 182, § 4º, da CF/88, tem caráter extrafiscal, pois visa ao cumprimento da função social da propriedade.

            A mencionada progressividade no tempo, vem prevista no art. 182, § 4º, II, da CF/88, in verbis:

            É facultado ao Poder Público municipal, mediante lei específica para área incluída no plano diretor, exigir, nos termos da lei federal, do proprietário do solo urbano não edificado, subutilizado ou não utilizado, que promova seu adequado aproveitamento, sob pena, sucessivamente, de:

            Carrazza defende a tese de que, no caso do IPTU, poderá ser aplicada a extrafiscalidade não somente no caso do art. 182, § 4º da CF/88. Para a autora, "a alíquota do IPTU poderá variar de acordo com o índice de aproveitamento do terreno, com o tipo de construção, com sua localização e assim avante". Conclui a autora que não se proíbe a progressividade de natureza fiscal, a qual está relacionada com o princípio da capacidade contributiva; mas, admite-se, também, a progressividade extrafiscal, condicionada, no entanto, à existência do plano diretor (2001, p. 96-7).

            A progressividade no tempo tem caráter sancionatório, pois impõe aos munícipes a observância das regras urbanísticas, contidas nas leis locais. Mesmo neste caso, vale deixar claro que não há incidência do IPTU sobre fato ilícito; a sanção advém, simplesmente, do mau uso que a pessoa faz de sua propriedade urbana (CARRAZZA, 2001, p. 98).

            Os incisos do § 4º do art. 182 prevêem como será "punido", sucessivamente, aquele que descumprir a lei:

            Assim, "nada impede que as alíquotas aumentem progressivamente, ano a ano, à medida que o proprietário for perseverando no mau aproveitamento de seu imóvel urbano" (CARRAZZA, 2001, p. 101).

            Já se manifestou o STF no sentido da impossibilidade de se estabelecer alíquotas progressivas no tempo com base na área e no valor venal do imóvel, como se vê:

            O entendimento da decisão acima demonstra a não possibilidade de se estabelecer alíquotas progressivas em razão do valor venal do imóvel – progressividade fiscal – antes da EC 29/2000. Do mesmo modo, quanto à localização do imóvel (caráter fiscal do tributo), tendo em vista o mencionado supra.

            3.2 Entendimento jurisprudencial

            Será focalizado o entendimento jurisprudencial no que tange à possibilidade da aplicação de alíquotas progressivas no IPTU, no seu caráter fiscal, eis que tema do trabalho.

            Ao longo do texto foram expostas posições dos Tribunais sobre os demais temas abordados, conforme se viu nos capítulos anteriores.

            O STF reiteradamente decidiu/declarou a natureza real do IPTU, afirmando não ser possível que se aplicasse a ele o princípio da capacidade contributiva, conseqüentemente a progressividade.

            Segue o acórdão que firmou o entendimento do STF a respeito do tema em debate, por muito tempo:

            Ressalte-se trecho do voto do Min. Moreira Alves, na decisão do recurso extraordinário supra citado, e gerador de diversos acórdãos com o mesmo entendimento: "[...] nesses impostos não se leva em consideração a capacidade contributiva do sujeito passivo [...]" (apud PAOLIELLO, 2003, p.14) [grifo nosso].

            Ocorre que a Lei Maior sofreu modificação com a EC 29/2000. A nova redação dada ao § 1º do art. 156 veio de encontro à extensa jurisprudência do STF.

            Mudou-se a lei, mudou-se o entendimento do Supremo. Em posicionamento, digamos, cômodo, a Excelsa Corte está entendendo que as leis anteriores à Emenda modificadora são inconstitucionais, mas as que forem elaboradas após a EC 29/2000 são possíveis de aplicação. Note-se que o STF não enfrentou o assunto para justificar a alteração na redação da Lei Maior.

            Assim é a disposição da Súmula 688 do STF, que reza: "É inconstitucional a lei municipal que tenha estabelecido, antes da Emenda Constitucional 29/2000, alíquotas progressivas para o IPTU, salvo se destinada a assegurar o cumprimento da função social da propriedade urbana" (STF, s.d., s.p.).

            3.3 Legislação municipal de Santo Ângelo

            Tendo em vista a competência dos Municípios para a instituição do imposto em estudo (art. 156, I, da CF/88), há de se observar como, na prática, são elaboradas as leis relativas a este tributo.

            Neste item, observar-se-á como o município de Santo Ângelo prevê em sua legislação as alíquotas do IPTU.

            O Código Tributário Municipal (CTM) da cidade de Santo Ângelo/RS, no que tange a alíquotas, dispõe o seguinte:

            § 5° - quando se trata de terreno baldio, em rua pavimentada, será acrescido de 200% (duzentos por cento), e em rua não pavimentada será acrescido de 100% (cem por cento).

            § 6° - Quando se tratar de terreno baldio alagado, sofrerá um desconto de 20% (vinte por cento); e em se tratando de terreno baldio encravado, sofrerá um desconto de 30% (trinta por cento); e em se tratando de terreno em Gleba, desde que localizado em zoneamento fiscal de 6 a 10, sofrerá um desconto de 50% (cinqüenta por cento).

            § 7° - Para os efeitos do disposto no parágrafo 4°, 5° e 6° deste artigo, aplica-se a tabela constante no ANEXO II desta lei (MUNICÍPIO..., 2005, s.p.) [grifo nosso].

            Observa-se que a legislação do Município em análise adotou a previsão do art. 156, § 1º, II, da CF/88. No caso, as alíquotas diferem para imóveis residenciais, não residenciais, terrenos baldios, construções etc., conforme se vê dos parágrafos acima transcritos. Ademais, diferem as alíquotas de acordo com a localização, através de um zoneamento estabelecido em lei municipal, a fim de que a cada zona seja estabelecida alíquota diferenciada.

            A título de informação, segue em anexo tabela que elucida a fórmula para o cálculo do imposto em comento (Anexo A).

            O que se observou foi que de maneira razoável, o legislador municipal de Santo Ângelo usou da progressividade do inciso II do § 1° do art. 156 da CF/88 (considerada por parte da doutrina como extrafiscal, e por outra parte seletiva) para tributar os contribuintes do IPTU. Assim, pôde diferenciar seus contribuintes, aplicando, em última análise, o princípio da igualdade e da capacidade contributiva, sem, para tanto, usar de uma pesada tributação a determinadas pessoas por elas simplesmente possuírem imóveis com maior valor venal.

CONCLUSÃO

            A partir de uma nova legislação, várias são as discussões que se apresentam sobre a viabilidade de aplicação da mesma, mesmo após os trâmites legais a que se submete uma lei, ou, como no caso em tela, uma Emenda Constitucional.

            Tendo em vista este fator, é necessário um aprofundamento no estudo de qualquer ordem nova que se apresente. É o caso da EC 29/2000, que faculta o legislador municipal estabelecer alíquotas progressivas, com caráter puramente fiscal, para o IPTU.

            Após as leituras e reflexões realizadas, pode-se dizer que não se pôde verificar aquilo que se propôs em sede de projeto de pesquisa, qual seja, a idéia de indispensabilidade da aplicação de alíquotas progressivas nas tabelas do IPTU, como um meio de alcançar a justiça fiscal.

            Analisaram-se as opiniões de vários doutrinadores no que tange às conveniências e inconveniências de se aplicar alíquotas progressivas no imposto em comento.

            Pode-se dizer, inclusive, que os defensores da possibilidade facultada pela EC 29/2000 estão em ligeira vantagem numérica sobre os que a refutam, até mesmo porque agora a previsão é constitucional, e o STF, inclusive, já tratou de adequar seu entendimento, através da Súmula 688; outrora, havia entendimento contrário, consubstanciado pela Súmula 589.

            No entanto, através da pesquisa, o que se observou foi a injustiça que poderão causar as tais alíquotas progressivas aos contribuintes (ou responsáveis) do IPTU.

            Tal opinião se firmou principalmente quando do contato com a lei municipal de Santo Ângelo, em que se notam as várias maneiras que o legislador local poderá organizar a lei tributária no tocante ao IPTU, sem que precise usar da progressividade – pura, fiscal – para, pelo menos em tese, demonstrar um cuidado com as desigualdades e com a capacidade financeira dos contribuintes, o que, em última análise, reflete na justiça fiscal.

            Não se pode esquecer que os princípios constitucionais servem tanto para aqueles que não dispõem de recursos, como para os de classe mais favorável economicamente. Os princípios da isonomia, da capacidade contributiva, da proporcionalidade ou não-confisco deverão ser aplicados a todas as pessoas. Portanto, não poderá haver, em uma tabela de alíquotas, discrepâncias tais que gerem ofensa a princípios constitucionais, seja qual for o destinatário da norma (e dos princípios).

            O contribuinte com menos condições de arcar com os ônus tributários poderá ser beneficiado de outras formas, como se observa na legislação que segue em anexo, pois, conforme possibilitado no art. 156, § 1º, II, da CF/88 – o mesmo artigo que faculta a progressividade no IPTU – poderá ser cobrado alíquotas diferenciadas de acordo com a utilização e localização do imóvel.

            Embora o foco da pesquisa seja a tributação fiscal, ou seja, aplicar alíquotas progressivas com fins puramente arrecadatórios (mas sem que haja ofensa a princípios constitucionais), a possibilidade prevista no inciso II, referido supra, surge como solução, pois a cada contribuinte haverá, dentro das desigualdades existentes, uma forma diferente de se cobrar o imposto.

            Ou seja, para fins de exemplo, àqueles que possuem terrenos em área nobre da cidade e situados em zonas menos valorizadas, serão cobradas alíquotas maiores e menores, respectivamente.

            Além disso, não se pode deixar de mencionar que o valor venal do imóvel é a base de cálculo do IPTU, o que por si já diferencia o valor final do imposto a ser pago.

            Não há como afirmar que a proporcionalidade reflete em injustiça. Através de alíquotas proporcionais, ao contribuinte que possui imóvel com valor venal (base de cálculo) duas vezes maior que o de outro contribuinte, será cobrado um imposto duas vezes maior que o outro.

            Embora deva ser feito um estudo com maior profundidade acerca do tema carga tributária, vale dizer que o contribuinte que paga alíquota proporcional no IPTU, e proporciona ao Fisco um montante maior do que eventual contribuinte que possui imóvel de baixo valor, provavelmente arca com maior ônus em Imposto de Renda, ICMS, IOF, IPVA, Previdência Social etc.

            Assim, deve ser analisado o conjunto da carga tributária suportada pelo contribuinte, antes de se afirmar categoricamente que é justo – e, em última análise, constitucional – a cobrança de IPTU progressivo.

            Há de se ressaltar a opinião de Stuart Mill, supracitada (p. 47), ao afirmar que taxar em maior quantidade rendas maiores, significa impor uma penalidade a pessoas que economizaram mais do que seus vizinhos.

            Portanto, conclui-se pela impossibilidade de se estabelecer alíquotas progressivas para o IPTU, com caráter puramente fiscal (inciso I, do § 1º do art. 156 da CF/88), sem que haja ofensa a princípios constitucionais, como o da isonomia e capacidade contributiva, lembrando que os princípios tributários são garantias do contribuinte, e, portanto, cláusulas pétreas do ordenamento jurídico brasileiro.

OBRAS CONSULTADAS

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            MACHADO, Hugo de Brito. Curso de direito tributário. 20.ed. São Paulo: Malheiros, 2002.

            MELO, José Eduardo Soares de. Curso de direito tributário. São Paulo: Dialética, 1997.

            MUNICÍPIO de Santo Ângelo. Código Tributário do Município. Disponível em: <http://www.santoangelo.rs.cnm.org.br/> Acesso em: 24.jun.2005.

            NOGUEIRA, Roberto Wagner Lima. Direito financeiro e justiça tributária. Rio de Janeiro: Lumen Juris, 2004.

            PAOLA, Leonardo Sperb de. Presunções e ficções no direito tributário. Belo Horizonte: Del rey, 1997.

            PAOLIELLO, Patrícia Brandão. O princípio da capacidade contributiva. Disponível em: <http://www1.jus.com.br/doutrina/texto.asp?id=4138> Acesso em: 21.jan.2005.

            PAULSEN, Leandro. Direito Tributário. 6.ed. Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2004.

            ROSA JR., Luiz Emygdio F. da. Manual de direito financeiro & direito tributário. 10.ed. Rio de Janeiro: Renovar, 1995.

            TIMM, Huberto Bruno. Direito financeiro (Apostila). Santo Ângelo: [s.ed.], 2002.

            TIMM, Huberto Bruno. Direito tributário I (Apostila). Santo Ângelo: [s.ed], 2003.

            TIMM, Huberto Bruno. Direito tributário II (Apostila). Santo Ângelo: [s.ed], 2003.

            TOLENTINO, Luis Fernando Simões. A inconstitucionalidade da progressividade fiscal do IPTU ante as decisões do STF e a Emenda Constitucional nº 29. Disponível em: <http://www1.jus.com.br/doutrina/texto.asp?id=4163> Acesso em: 26.out.2004.

            VALÉRIO, Walter Paldes. Programa de direito tributário - Parte especial. 12.ed. Porto Alegre: Sulina, 1997.

            VALÉRIO, Walter Paldes. Programa de direito tributário - Parte geral. 15.ed. Porto Alegre: Sulina, 1997.

            VOLKWEISS, Roque Joaquim. Direito tributário nacional. 3.ed. Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2002.

ANEXO A – FÓRMULA PARA CÁLCULO DO IPTU NO MUNICÍPIO DE SANTO ÂNGELO

            Anexo II do Código Tributário Municipal, com a nova redação dada pela Lei 2.162/97.

            A – IMPOSTO TERRITORIAL

            AC – AC = Ö PT Área corrigida

            P – Profundidade

            T – Testada

            VT = AC.M²

            VT – Valor venal do terreno, em UFIRs

            M² - Valor do metro quadrado de área

            corrigida por zonal fiscal, conforme TABELA I.

            TABELA I

            ZONA FISCAL URFIs

            Especial.......................................53

            01 ...............................................45

            02................................................33

            03................................................20

            04 ...............................................12

            05 ...............................................10

            06 .................................................8

            07 .................................................5

            08 .................................................4

            09 .................................................3

            10 ..................................................2

            1º - PARA TERRENOS EDIFICADOS

            Ite = VT. 0,03

            Ite – Imposto Territorial de Terreno edificado, em UFIRs.

            2º - PARA TERRENO BALDIO

            Itb = Ite.al

            Itb – Imposto Territorial de terreno sem edificação

            Al – alíquota, conforme TABELA II.

            TABELA II

            Terreno com pavimentação ............3,0

            Terreno sem pavimentação .............2,0

            3º - CASOS ESPECIAIS

            Terreno alagado ..........................................................................= Itb . 0,8

            Terreno encravado ......................................................................= Itb . 0,7

            Terreno em gleba localizado em zoneamento fiscal de 6 a 10 ...= Itb . 0,5

            B – IMPOSTO PREDIAL

            O cadastro do prédio determina o número de pontos (NP), considerando: Fundações, paredes, cobertura, forro, revestimento interno e externo, pintura, pisos, esquadrias, instalação elétrica e sanitária.

            VP = NP 2,04 . Ac

            VP – Valor venal do prédio, em UFIRs.

            NP – Número de pontos.

            Ac – Área construída.

            IP = VP . al

            IP – Imposto predial, em UFIRs.

            Al = Alíquota segundo zoneamento, conforme Tabela III.

            TABELA III

ZONAL FISCAL

PRÉDIO RESIDENCIAL

PRÉDIO NÃO RESIDENCIAL

Especial

0,0120

0,0144

1 e 2

0,0108

0,0132

3 e 4

0,0096

0,0120

5 e 6

0,0084

0,0108

7 e 8

0,0072

0,0096

9 e 10

0,0060

0,0084



*bacharel em Direito pela Universidade Regional Integrada do Alto Uruguai e das Missões (URI), em Santo Ângelo (RS)


BONES, Thiago Fernando Fasolo. A aplicação de alíquotas progressivas no IPTU . Jus Navigandi, Teresina, ano 10, n. 1144, 19 ago. 2006. Disponível em: <http://jus2.uol.com.br/doutrina/texto.asp?id=8812>. Acesso em: 19 ago. 2006.