1.0.
Introdução:
Cada
fonte do Direito possui uma função especial. Geralmente, a doutrina tem
a atividade de conceituar e detalhar a lei. Entretanto, a lei tributária
definiu o tributo, em face da complexidade do assunto e das múltiplas
divergências doutrinárias. Tal conceituação encontra-se no artigo 3º do
Código Tributário Nacional. O presente trabalho tenta, timidamente, demonstrar
as acepções da palavra tributo, de acordo com o Código tributário
Nacional e a doutrina pátria e especialmente, segundo o doutrinador Paulo
de Barros Carvalho.
2.0.
Conceito de Tributo para o Código Tributário Nacional:
"art.
3º. Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo
valor nela se possa exprimir, que não constitua sansão de ato ilícito,
instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente
vinculada."
3.0.
Interpretação do artigo 3º do Código Tributário Nacional:
TRIBUTO
É TODA PRESTAÇÃO...
É
objeto de relação jurídica, de uma obrigação. No caso, relação de direito
público. Ao contrário das relações privadas, aqui a obrigação não nasce
dos contratos, mas diretamente da própria lei.
PECUNIÁRIA...
Devem
ser expressos em moeda. Não se pode mais considerar tributos in natura
(pagos em bens diversos do dinheiro) nem in labore (pagos em
serviços).
COMPULSÓRIA...
Não
há a voluntariedade do particular em pagar tributos. Há a compulsoriedade
decorrente do poder soberano do Estado no fiel desempenho da atividade
financeira.
EM
MOEDA...
Como
já explicado acima, os tributos devem ser pagos em moeda, devido a sua
natureza pecuniária.
OU
CUJO VALOR NELA SE POSSA EXPRIMIR...
Aqui,
o legislador constituinte, excepcionalmente, admite que a quitação
dos tributos seja feita por entrega de bens. Estes devem ser suscetíveis
de avaliação pecuniária. É uma situação especial, exigindo, portanto,
lei específica com a autorização.
Por
exemplo, o decreto-lei nº 195, de 24 de fevereiro de 1967, que dispõe
sobre a cobrança da contribuição de melhoria, espécie de tributo, estabelece
em seu artigo 12, § 4º:
"é
lícito ao contribuinte liquidar a Contribuição de Melhoria com títulos
da dívida pública, emitidos especialmente para financiamento da
obra pela qual foi lançado; neste caso, o pagamento será feito pelo
valor nominal do título, se o preço do mercado for inferior".
É
uma opção para o contribuinte, neste caso, quitar a contribuição de melhoria
com pagamento em moeda ou com títulos da dívida pública, emitidos especialmente
para financiamento da obra pela qual foi lançado. Note-se a existência
de uma lei regulando a alternatividade.
QUE
NÃO CONSTITUA SANSÃO DE ATO ILÍCITO...
O
fato gerador do tributo é um ato ilícito, condenável, enquanto o fato
gerador do tributo é um ato lícito. As penalidades tributárias, as multas
fiscais e os tributos possuem algumas características comuns, como a compulsoriedade.
Entretanto, a finalidade das duas primeiras é uma punição, um castigo
pelo cidadão ter violado algum preceito sócio-jurídico. E, a do terceiro,
é a própria manutenção do Estado, para que ele adquira recursos e satisfaça
as necessidades sociais.
INSTITUÍDA
EM LEI...
A
Constituição Federal estabelece em seus preceitos algumas limitações
ao poder de tributar. São os princípios constitucionais da tributação.
Um dos mais importantes princípios expressos é o princípio da reserva
de lei ou da legalidade estrita, segundo o qual é vedado à União,
aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios instituir ou aumentar
tributos sem que a lei op estabeleça (art. 150, I). Assim, para que seja
cobrado um tributo, deve ele ser tipificado na lei e, excepcionalmente,
no decreto (no caso de alteração de alíquotas dos impostos sobre importação,
exportação, produtos industrializados e operações financeiras – de
crédito, câmbio e seguro, ou relativas a valores mobiliários – atendidas
as condições e os limites estabelecidos na Constituição Federal).
Além
disso, há o princípio da anualidade do exercício financeiro, segundo
o qual o tributo só será cobrado no exercício seguinte da existência do
fato gerador criador da obrigação tributária. Têm-se como exceções a esta
regra os impostos sobre a importação, exportação, produtos industrializados,
operações financeiras e impostos extraordinários, previstos nos artigos
153, I, II, IV e V e 154.
E
COBRADA MEDIANTE ATIVIDADE ADMINISTRATIVA PLENAMENTE VINCULADA.
"Atividade
vinculada é aquela em cujo desempenho a autoridade administrativa não
goza de liberdade para apreciar a conveniência nem a oportunidade de agir.
A lei não estabelece apenas um fim a ser alcançado, a forma a ser observada
e a competência da autoridade para agir. Estabelece, além disso, o momento,
vale dizer o quando agir, e o conteúdo mesmo da atividade. Não deixa margem
à apreciação da autoridade, que fica inteiramente vinculada ao comando
legal".
A
autoridade administrativa deve atender a princípios e regras descritos
na lei, além de ser responsável pela cobrança do tributo determinado.
Descreve
o parágrafo único do artigo 142 do Código Tributário Nacional :
"A
atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória,
sob pena de responsabilidade funcional".
Assim,
a autoridade não pode cobrar os tributos mediante modos e juízos pessoais,
subjetivos, sob pena de delito administrativo e, até mesmo, penal.
4.0.
Conceito de tributo para a lei 4.320, de 17 de março de 1964:
A
lei 4.320 também conceitua o tributo. Aqui, analisa-se sobre outro ângulo,
sendo definido em seu artigo 9º como "a receita derivada, instituída
pelas entidades de direito público, compreendendo os impostos, taxas e
contribuições de melhoria, nos termos da Constituição Federal e das leis
vigentes em matéria financeira, destinando-se o seu produto ao custeio
de atividades gerais ou específicas exercidas por essas entidades".
5.0.
Espécies de tributos:
Estabelece
o artigo 145 da Constituição Federal que "a União, os Estados, o
Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos:
I
– impostos;
II
– taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela
utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis,
prestados ao contribuinte ou postos a sua disposição;
III
– contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas".
Além
desse preceito, reza o artigo 5º do Código Tributário Nacional:
"Os
tributos são impostos, taxas e contribuição de melhoria".
Entretanto,
não se pode deixar de considerar os empréstimos compulsórios e as contribuições
parafiscais como espécies de tributos.
Segundo
o artigo 16 do Código Tributário Nacional, "imposto é o tributo cuja
obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer atividade
estatal específica, relativa ao contribuinte".
Taxa
é o tributo que "tem como fato gerador o exercício regular do poder
de polícia, ou a utilização, efetiva ou potencial, de serviço público
específico e divisível, prestado ao contribuinte ou posto à sua disposição"
(art. 77 CTN).
Contribuição
de melhoria é o tributo "instituído para fazer face ao custo de obras
públicas de que decorra valorização imobiliária, tendo como limite total
a despesa e como limite individual o acréscimo de valor que da obra resultar
para cada imóvel beneficiado" (art. 81 CTN).
Empréstimo
compulsório é o "tributo atípico que tem por objetivo absorver, temporariamente,
o excesso de poder aquisitivo, com vistas a combater a inflação".
6.0.
Acepções da palavra "tributo", segundo Paulo de Barros Carvalho:
Segundo
Paulo de Barros Carvalho, a palavra "tributo" possui, pelo menos,
seis acepções, reproduzidas integralmente abaixo:
a)
"tributo" como quantia em dinheiro;
b)
"tributo" como prestação correspondente ao dever jurídico
do sujeito passivo;
c)
"tributo" como direito subjetivo de que é titular o
sujeito ativo;
d)
"tributo" como sinônimo de relação jurídica tributária;
e)
"tributo" como norma jurídica tributária;
f)
"tributo" como norma, fato e relação jurídica;
6.1.
"Tributo" como quantia em dinheiro:
É
a mais vulgar das acepções. É comum ouvir pessoas, principalmente as menos
escoladas, empregar tal sentido. Como exemplos, cita-se: trago-lhe
este imposto para você depositar em sua poupança; essa taxa é para que
compres o teu presente de aniversário; vamos nos unir, para, com o tributo,
ajudarmos os necessitados, entre outros.
Entretanto,
esse sentido é utilizado pelo Código Tributário Nacional em seu artigo
166, quando reza: "a restituição de tributos que comportem,
por sua natureza, transferência do respectivo encargo financeiro somente
será feita a quem prove haver assumido referido encargo, ou, no caso de
tê-lo transferido a terceiro, estar por este expressamente autorizado
a recebê-la".
Tal
preceito trata do pagamento indevido, em que o sujeito passivo tem direito,
independentemente de prévio protesto, à restituição total ou parcial do
tributo, seja qual for a modalidade do seu pagamento (...) (art.
165 CTN). Aqui, o Código aproveita-se da acepção "tributo" como
quantia em dinheiro.
Alfredo
Augusto Becker afirma ser o tributo objeto da prestação que satisfaz
o dever. Tal dever é o imposto ao sujeito passivo pelo sujeito ativo de
efetuar uma determinada prestação. Atribui-se ao sujeito ativo o direito
de obter a prestação. Então, como o objeto acima citado é dado por uma
"quantia em dinheiro" ao sujeito ativo, a palavra "tributo"
utilizada pelo autor tem este sentido, uma vez que o objeto da relação
jurídica tributária seria (para ele) o tributo.
6.2.
"Tributo" como prestação correspondente ao dever jurídico do
sujeito passivo:
Nesta
segunda acepção, torna-se importante a observância de um relação jurídica
e de seus elementos: o sujeito ativo (o Estado), o sujeito passivo (o
contribuinte), a prestação (o tributo) e o vínculo (elo que liga os dois
sujeitos). É, portanto, o tributo resultante do comportamento de certa
pessoa, possuidora de um débito que, devido ao dever jurídico de solvê-lo,
deve ser quitado.
6.3.
"Tributo" como direito subjetivo de que é titular o sujeito
ativo:
Nesta,
continua a observação do conceito de relação jurídica. Só que, desta vez,
por outro ângulo: o do sujeito ativo. Desse modo, o tributo é cobrado
devido à soberania e ao direito subjetivo estatais.
6.4.
"Tributo" como sinônimo de relação jurídica tributária:
Neste
âmbito de significação, a relação tributária não parte de um determinado
elemento da relação jurídica. Esta é o próprio tributo, que engloba todos
os seus elementos. O tributo é a própria obrigação, resultante da realização
do fato previsto na norma.
Geraldo
Ataliba discorda explicitamente com a segunda acepção ("tributo"
como prestação correspondente ao dever jurídico do sujeito passivo), pois
afirma a prestação da relação jurídica é diferente do seu objeto. E o
tributo não é objeto da relação tributária. Este é "o comportamento
consistente em levar dinheiro aos cofres públicos. E este dinheiro –
levado aos cofres públicos, por força da relação tributária – recebe
vulgarmente a designação de tributo. Juridicamente, porém, tributo é a
obrigação de levar dinheiro e não o dinheiro em si mesmo." Explica
ele que o direito e suas realidades, por serem abstratos não podem possuir
objeto concreto. O dinheiro é objeto do comportamento. Este é que é objeto
da obrigação. E, como conceito básico, define o mesmo autor o tributo
como: "instituto nuclear do direito tributário (...) como obrigação
(relação jurídica)." E, mais adiante afirma ser o sujeito ativo uma
pessoa pública (ou delegado por lei desta) e o passivo alguém nessa situação
posto pela vontade da lei. Confirma-se, pois, o propósito de conceituar
tributo como "relação jurídica tributária".
6.5.
"Tributo" como norma jurídica tributária:
É
o tributo como a própria norma de direito, preceito normativo. Como exemplo,
tem-se o artigo 153, inciso III da Carta Magna, estabelecendo: "compete
à União instituir impostos sobre: rendas e proventos de qualquer
natureza". O que o legislador quis dizer foi: compete à União
instituir leis cujo conteúdo seja a cobrança de tributos sobre rendas
e proventos de qualquer natureza. Utilizou, portanto, a palavra tributo
significando lei, norma, preceito.
6.6.
"Tributo" como norma, fato e relação jurídica:
O
tributo deve ser entendido como todo o processo jurídico: desde a norma
que o instituiu, passando pelo caso concreto, nela descrito até o surgimento
da relação obrigacional decorrente daquele fato. É nesse sentido que a
lei 5.172/66 e o CTN se propõem determiná-lo.
Observe-se:
Lei
5.172/66, art. 3º "Tributo é toda prestação pecuniária compulsória,
em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção
de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa
plenamente vinculada".
Como
se observa, o conceito descrito nessa lei é idêntico ao exposto no CTN.
Ou seja, o tributo é descrito pela lei (princípio da reserva legar tributária),
tem-se um caso concreto (o contribuinte deve quitar a prestação) e a cobrança
far-se-á por autoridade administrativa plenamente vinculada.
7.0.
Conclusão:
Diante
do exposto e, tendo em vista o modo de compreensão de cada um, notou-se
a grande divergência doutrinária em relação à palavra tributo.
Isso em razão da grande divergência doutrinária que rege o direito pátrio.
E, mesmo o Código Tributário Nacional, por descuido ou até por técnica
jurídica, empregou tal palavra em mais de uma acepção.
Tal
discussão, bastante salientada por Paulo de Barros Carvalho e seguida
por outros doutrinadores, como Geraldo Ataliba, torna-se quase que vã
pois o Código, tomando para si o papel da doutrina, definiu o tributo,
seguido pela Lei 4.320, de 17 de março de 1964. Resta, então, a cada um
posicionar-se de acordo com o melhor entendimento.
1.0.
Bibliografia:
ACQUAVIVA.
Novíssimo Dicionário Jurídico. São Paulo: Brasiliense, 1999.
ATALIBA,
Geraldo. Hipótese de Incidência Tributária. São Paulo: Revista
dos Tribunais, 1988. 4. ed.
BECKER,
Alfredo Augusto. Teoria Geral do Direito Tributário. São Paulo:
Lejus, 1998. 3. ed.
CARVALHO,
Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. São Paulo: Saraiva,
2000. 13 ed.
Código
Tributário Nacional.
LAROUSSE.
Dicionário da Língua Portuguesa. São Paulo: Nova Cultural,
1994.
MACHADO,
Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. Brasil: Malheiros
Editores, 2001. 19 ed.
ROSA
JR., Luiz Emygdio F. Da. Manual de Direito Financeiro e Direito
Tributário. Rio de Janeiro: Renovar, 2001. 15 ed.